|
企业的下列收入为免税收入：
（一）国债利息收入；
（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；
（三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；
（四）符合条件的非营利组织的收入。
国债利息收入
是国债的利息收入免税，不是国债转让所得免税；
是持有期间的利息免税，不是所有利息收入免税；
国家税务总局《关于企业国债投资业务企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2011年第36号）对企业国债投资业务涉及的利息收入、转让收入确认时间、计算、征免税以及成本确定等方面所得税处理进行了明确，于2011年1月1日起施行。
例如：2012年7月1日，A公司以1050万元购买了10万手记账式国债（每手面值为100元，共计面值1000万元），该国债起息日为2012年1月1日，年末12月31日到期兑付利息，票面利率为5%。2012年11月1日，该公司将购买的国债转让，取得转让价款1100万元。
一、关于国债利息收入税务处理问题
（一）国债利息收入时间确认
1.根据企业所得税法实施条例第十八条的规定，企业投资国债从国务院财政部门取得的国债利息收入，应以国债发行时约定应付利息的日期，确认利息收入的实现。
2.企业转让国债，应在国债转让收入确认时确认利息收入的实现。
上例中，如果2012年11月1日为转让该国债，那么根据“年末12月31日兑付利息”，确认国债利息收入时间就为“12月31日”；
实际“2012年11月1日，该公司将购买的国债转让”，确认国债利息收入时间就为“11月1日”
附：
1、营业税规定有不同，国债利息不征收营业税。经请示国家税务总局同意，安徽省地方税务局下发的《关于金融保险业营业税若干政策问题的通知》皖地税[1998]269号第二条规定，对金融机构购买国家发行的各种债券，其取得的利息收入不征收营业税。
转让国债时应征收营业税。《中华人民共和国营业税暂行条例》第五条（四）外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务，以卖出价减去买入价后的余额为营业额。显然，但转让国债时应征收营业税，且未到期息期转让国债隐含利息不包括在内。同时，如果持有期间约定应付利息的日期获得不属于本企业持有期间的国债利息，也不征收营业税。
2、个人转让国债时暂免征收营业税。《财政部国家税务总局关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知》（财税[2009]111号）第一条规定：“对个人（包括个体工商户及其他个人，下同）从事外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品买卖业务取得的收入暂免征收营业税。
个人所得税法中只规定国债利息收入免税，也就是说，其他都征税。
（二）国债利息收入计算
企业到期前转让国债、或者从非发行者投资购买的国债，其持有期间尚未兑付的国债利息收入，按以下公式计算确定：
国债利息收入=国债金额×（适用年利率÷365）×持有天数
上述公式中的“国债金额”，按国债发行面值或发行价格确定；“适用年利率”按国债票面年利率或折合年收益率确定；如企业不同时间多次购买同一品种国债的，“持有天数”可按平均持有天数计算确定。
上例中，持有期间尚未兑付的国债利息收入计算：
国债利息收入=国债金额×（适用年利率÷365）×持有天数=1000万×5%÷365×93=12.74万元，该项利息收入免税
实务提醒：
1、2012年7月1日购买，该国债起息日为2012年1月1日，含有利息收入25万元，但是A公司是“未持有期间”的利息收入25万元， 这部分利息不属于免税利息收入。
2、不同时间多次购买同一品种国债，“持有天数”可按平均持有天数计算确定，指的是加权平均“持有天数”。比如A企业2X11年1月1日购买2X11年第一期记账式国债（10年期到期一次还本付息）50万张，票面年利率10%，每张面值100元，成本价100元/张；业2X11年4月1日，再次购买30万张，，成本价110元/张。次年1月1日出售票40万张，出售价115元/张。
国债利息收入=国债金额×（适用年利率÷365）×持有天数=40×100×（10%÷365）×（365×50+275×30）÷（50+30） =363.014万元
（三）国债利息收入免税问题
根据企业所得税法第二十六条的规定，企业取得的国债利息收入，免征企业所得税。具体按以下规定执行：
1.企业从发行者直接投资购买的国债持有至到期，其从发行者取得的国债利息收入，全额免征企业所得税。
2.企业到期前转让国债、或者从非发行者投资购买的国债，其按本公告第一条第（二）项计算的国债利息收入，免征企业所得税。
上例中，A公司如果2012年1月1日直接购买改国债，持有到持有至12月31日到期，那么国债利息收入=1000万×5%=50万，该项利息收入免税。
实际上A公司在到期前转让国债，所以免征所得税的国债利息收入为12.74万。
二、关于国债转让收入税务处理问题
（一）国债转让收入时间确认
1.企业转让国债应在转让国债合同、协议生效的日期，或者国债移交时确认转让收入的实现。
2.企业投资购买国债，到期兑付的，应在国债发行时约定的应付利息的日期，确认国债转让收入的实现。
（二）国债转让收益（损失）计算
企业转让或到期兑付国债取得的价款，减除其购买国债成本，并扣除其持有期间按照本公告第一条计算的国债利息收入以及交易过程中相关税费后的余额，为企业转让国债收益（损失）。
（三）国债转让收益（损失）征税问题
根据企业所得税法实施条例第十六条规定，企业转让国债，应作为转让财产，其取得的收益（损失）应作为企业应纳税所得额计算纳税。
三、关于国债成本确定问题
（一）通过支付现金方式取得的国债,以买入价和支付的相关税费为成本;
（二）通过支付现金以外的方式取得的国债,以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本；
成本确定方式和会计核算存在差异身，国债本身的会计核算是属于金融资产，那么是作为交易性金融资产还是持有至到期投资或者可供出售售金融资产，取决于投资人的目的，不同的金融资产，初始计量和后续计量都有所不同，而税务处理原则上应相同，纳税调整必不可少。按照净价交易的方式，利息和本金完全分开，计算很方便，比如买入时本金100，利息10，持有期间收到此息，则投资成本为90，出售价如果本金售价110，利息5，则110-100为财产转让所得，5为国债利息免税收入。
四、关于国债成本计算方法问题
企业在不同时间购买同一品种国债的，其转让时的成本计算方法，可在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意改变。
上例中，A公司国债转让所得的确定。
国债投资转让所得=1100-12.5-1050=万元=37.5万元。
实务提醒：A公司2012年7月1日以1050万元购买国债后，立即以1050万元价格卖出。如果以1050万元作为国债投资成本，同时再确认A公司未持有期间的免税利息收入25万元。则国债转让所得=1050-25-1050=-25万元。即形成了25万元可以抵税的亏损。这种错误的做法是由于对未持有期间的应计利息也作为免税利息收入在转让所得中扣减造成的。根据36号公告的规定，由于该公司持有期间未产生利息（最多算1天的利息），因此免税收入为0，国债转让所得=1050-1050=0万元，不能产生抵税亏损25万元。 |
