财税[2017]90号文：再说营改增中的会费

圣诞节总局也送了一份政策礼，即《财政部 国家税务总局关于租入固定资产进项税额抵扣等增值税政策的通知》（财税〔2017〕90号，以下简称“财税〔2017〕90号”），其中第八条规定：

“自2016年5月1日起，社会团体收取的会费，免征增值税。本通知下发前已征的增值税，可抵减以后月份应缴纳的增值税，或办理退税。

社会团体，是指依照国家有关法律法规设立或登记并取得《社会团体法人登记证书》的非营利法人。会费，是指社会团体在国家法律法规、政策许可的范围内，依照社团章程的规定，收取的个人会员、单位会员和团体会员的会费。

社会团体开展经营服务性活动取得的其他收入，一律照章缴纳增值税。”

早在《国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关再保险、不动产租赁和非学历教育等政策的通知》（财税〔2016〕68号，以下简称“财税〔2016〕68号”）一文，总局就规定了会费的营改增政策。该文第五点采用全列举的方式规定：“各党派、共青团、工会、妇联、中科协、青联、台联、侨联收取党费、团费、会费，以及政府间国际组织收取会费，属于非经营活动，不征收增值税。”

可是未被列举的社会团体收取会费的行为如何定性？财税〔2016〕36号附件1《营业税改征增值税实施办法》第十条规定的“非经营活动”前三项已列举，第四项为“财政部和国家税务总局规定的其他情形”，所以未在财税〔2016〕68号列举范围内且财政部和国家税务总局也未作出相应规定，其不属于“非经营活动”，同时也未有文件给予免税规定，所以按政策逻辑除财税〔2016〕68号列举之外的社会团体收取的会费应征收增值税，比如厦门国税12366的回复就认为除了财税〔2016〕68号列举外的其他会费都必须征收增值税。从财税〔2017〕90号的内容看，实践中有税务机关也确实征了税。为此，财税〔2017〕90号明确规定自2016年5月1日起，社会团体收取的会费，免征增值税。通知下发前已征的增值税，可抵减以后月份应缴纳的增值税，或办理退税。

财税〔2017〕90号发布之后，存在的一个问题即是关于会费的规定，财税〔2017〕90号与财税〔2016〕68号是一种什么关系？

营改增前，《财政部、国家税务总局关于对社会团体收取的会费收入不征收营业税的通知》（财税字〔1997〕63号）规定：“在中华人民共和国境内经国家社团主管部门批准成立的非营利性的协会、学会、联合会、研究会、基金会、联谊会、促进会、商会等民间群众社会组织，在国家法规、政策许可的范围内，依照社团章程的规定，按财政部门或民政部门规定标准收取的会费，是非应税收入，不属于营业税的征收范围，不征收营业税。各党派、共青团、工会、妇联、中科协、青联、台联、侨联收取的党费、会费，比照上述规定执行。”财税字〔1997〕63号将上述会费均界定为不征税范围。

财税〔2016〕68号只针对财税字〔1997〕63号中的“各党派、共青团、工会、妇联、中科协、青联、台联、侨联”和“政府间国际组织”，定性的是“非经营活动”；财税〔2017〕90号规定的会费是“经营活动”（“社会团体开展经营服务性活动取得的其他收入”的表述也可以间接印证），定性的是“免税”。那么财税〔2017〕90号规定的社会团体与财税〔2016〕68号规定的主体是并列关系还是包含关系呢？

显然，各党派和政府间国际组织显然不属于社会团体。

另外，根据财税〔2017〕90号，社会团体是指依照国家有关法律法规设立或登记并取得《社会团体法人登记证书》的非营利法人。根据《社会团体登记管理条例》第三条，成立社会团体，应当经其业务主管单位审查同意，并依照本条例的规定进行登记。但下列团体不属于本条例规定登记的范围：

(一) 参加中国人民政治协商会议的人民团体；

(二) 由国务院机构编制管理机关核定，并经国务院批准免于登记的团体；

(三) 机关、团体、企业事业单位内部经本单位批准成立、在本单位内部活动的团体。

其中关于第（一）项《中国人民政治协商会议章程》的规定：“中国人民政治协商会议全国委员会由中国共产党、各民主党派、无党派人士、人民团体、各少数民族和各界的代表，香港特别行政区同胞、澳门特别行政区同胞、台湾同胞和归国侨胞的代表以及特别邀请的人士组成，设若干界别。”参加中国人民政治协商会议的人民团体有：共青团、工会、妇联、中科协、青联、台联、侨联、工商联。财税字〔1997〕63号和财税〔2016〕68号列举的“共青团、工会、妇联、中科协、青联、台联、侨联”即是属于参加中国人民政治协商会议的人民团体。从这个角度来讲，其也不属于社会团体。

至此，我们可以判断财税〔2017〕90号与财税〔2016〕68号是一个并列关系，财税〔2017〕90号的实施不会也没有废止财税〔2016〕68号第五点。

但是这依然没有解决所有的疑问（当然也可能是我个人的疑问，欢迎各位师长赐教）。

参加中国人民政治协商会议的人民团体有8家，除了财税字〔1997〕63号和财税〔2016〕68号列举的“共青团、工会、妇联、中科协、青联、台联、侨联”，还有工商联，那么工商联收取会费不能适用财税〔2016〕68号；根据上述分类方法，工商联也不属于社会团体，所以工商联收取会费不能适用财税〔2017〕90号，这么分析的话，工商联收取会费属于征税范围，是否合理？同样的，根据中共中央组织部人事部关于印发《工会、共青团、妇联等人民团体和群众团体机关参照〈中华人民共和国公务员法〉管理的意见》的通知（组通字【2006】28号），除了工商联，该通知列出了21家全国性的人民团体和群众团体（也有几家在民政部登记）。它们收取会费是否需要征税，如需，为何要征税？

在我国，社会团体的概念语境确实有点复杂，比如我国现行宪法在总纲中明文规定：“一切国家机关和武装力量、各政党和各社会团体、各企业事业组织都必须遵守宪法和法律”。此处社会团体与国家机关、武装力量、政党和企事业组织并列，显然包括了人民团体。

财税〔2017〕90号把区分的标准定在《社会团体法人登记证书》上，在笔者看来，并没有完全厘清社会团体一词在我国的法律法规中的定义和范围，在政策上依然存在需补丁之处。