营业税改增值税浅论

　　一 营业税与增值税
　 （一）营业税
　　1、概念及征收对象
　　营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。

　　《中华人民共和国营业税暂行条例》规定，营业税的征收对象包括提供该条例规定的应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。其中，应税劳务指有偿或视同有偿提供交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目规定范围的劳务；转让无形资产是指有偿或视同有偿转让土地的使用权和转让专利权、非专利技术、商标权、著作权、商誉的所有权和使用权；销售不动产是指有偿或视同有偿转让建筑物及其他土地附着物的所有权。

　　2、相关法律
　　我国现行的我国现行的 《中华人民共和国营业税暂行条例》于2008年11月10日发布，2009年1月1日执行。而与之相配套的《中华人民共和国营业税实施细则》根据2011年10年28日中华人民共和国财政部令2011年第65号《关于修改<中华人民共和国增值税暂行条例实施细则>和<中华人民共和国营业税暂行条例实施细则>的决定》，自2011年11月1日起失效，新的细则为2011年10月28日（中华人民共和国财政部令2011年第65号）修改后重新颁布的《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》。

　　3、特点
　　营业税的征税范围具有广泛性和普遍性。我国营业税覆盖包括建筑业、交通运输业、邮电通讯业、文化体育业、金融保险业、娱乐业、服务业等在内的第三产业。

　　营业税是价内税，从价计征，实行比例税率，计征方法简便。我国营业税不同的税目之间税率会有所差异，在3%到20%不等。

　　营业税对全部交易额征收，税收收入不受企业成本、费用高低的影响，因此营业税的收入比较稳定，但也导致了对应税劳务重复征税的问题。“重复征税”，是指由于在生产的各个阶段以总销售额为税基征税，已经交过税的上游产品（如原材料）在下游产品（如上述原材料制造的消费品）销售时还需要再次缴税的情况。

　 （二）增值税
　　1、概念
　　增值税是对生产销售货物或提供加工、修理修配劳务及进口货物的单位和个人，以其增值额为课税对象而征收的一种税。“增值”，是指纳税人在其生产经营活动中所创造的新增价值，即在一定时期内销售产品或提供劳务所得的收入大于购进商品和取得劳务时所支付的金额的差额。实际操作中，大都采用间接计算办法，即用当期销项税额减去当期进项税额来计算。

　　2、分类
　　增值税主要包括消费性增值税、收入型增值税、生产型增值税三种，主要的差别在于三者在法定增值额的计算中对固定资产的处理方法不同。

　　消费型增值税的法定增值额是用销售额减去购进的各类材料及费用支出，再减去同期购入的固定资产的全部价值后的余额。从宏观经济角度看，这一部分相当于个人消费支出，故称“消费型”增值税。收入型增值税的法定增值额是用销售额减去购进的各类材料及费用支出，再减去固定资产折旧。这部分相当于国民生产净值，故称“收入型”增值税。生产型增值税的法定增值额是用销售额减去购进的各类材料及费用支出，对固定资产不做处理。这一部分相当于国民生产总值，故称“生产型”增值税。

　　生产型增值税对固定资产明显存在者重复征税，不利于鼓励投资，但可以保证财政收入。收入型增值税则存在一些操作上的问题：在会计处理中，对外购固定资产的价款是通过计提折旧的方法分期转入产品价值的，因此这一部分没有合法的外购凭证，但大多数国家都是采用发票扣除制度，因此会计处理上的问题给计算带来了很大困难，不利于增值税的征收。消费型增值税是最纯粹的增值税，只对增值部分进行征税，不存在重复征税的问题，但是会导致财政收入减少。

　　3、特点
　 （1）增值税能避免重复征税，具有“税收中性”的特点。
　　增值税只对增值额部分征税，税负不受商品生产、经营环节和商品结构、性状变化的影响，只要一种商品的最后售价相同，不论它经过的生产、经营环节的多与少，其所负担的增值税税额总是相同的。增值税的这种征收方法不仅能够避免重复征税，而且使税收对相对价格的扭曲降到最弱，不至于影响市场资源配置的有效性，有利于企业在市场中公平竞争，因此说增值税对经济运行的影响是中性的。

　 （2）增值税是价外税，易于转嫁，有利于鼓励生产和投资。
　　增值税是一种价外税，增值税实行价外计征，即增值税税金不包含在商品的销售价格内。通过销项税减去进项税额的方法，企业的成本核算不受税收的影响，通过层层转嫁，税赋最终由消费者承担。

　 （3）增值税的税源广泛，具有普遍性、及时性和稳定性的特点。
　　增值税是普遍课征的一种税，从纵向上看，增值税的征税范围可涉及货物的生产、批发、零售各个环节和劳务的所有领域，即对于货物来说，增值税从制造环节开始，一直延伸到货物批发、零售环节，具有多阶段、多环节征收的特点，而对于劳务来说，从应然状态来讲，不论是哪一类劳务，原则上都可以纳入到增值税的征纳范围；税源十分广泛。从横向上看，货物或商品从生产到最后进入消费，每经过一道环节就征收一道增值税，使税款均匀地上缴国库，保证了税收收入的稳定。

　　4、我国增值税立法上的变化
　 （1）1984年改革
　　1984年工商税制全面改革，国务院颁发了《增值税暂行条例（草案）》，从此增值税成为我国税收体系中一个正式税种。这次改革把原来对内资企业实施的工商税整体分解为产品税、增值税和营业税3个税种。其中，增值税以部分工业产品在生产制造环节的增值额为课税对象，按比例税率征收，不同产品实行不同税率。增值税的初步建立，是货物和劳务税制的一大突破，弥补了原有工商税制的不足，为税制改革提供了新思路，也为其之后成为我国的主体税种奠定了基础。

　　在这次改革中，增值税的税制体系很不完善，存在者很多问题体现在：（1）税收范围较窄，仅在部分产品及行业中实行；（2）增值税与产品税、营业税共存间分工模糊，征收混乱；（3）实行价内税；（4）税额征收核定方式不明确，对企业财务会计制度依赖性大；（5）缺乏规范的发票管理制度。

　 （2）1994年改革
　　1994年，我国实施了新中国成立50年以来规模最大、范围最广、内容最深刻的一次税制改革。此次税改的重要内容之一就是增值税改革，意在我国现有条件下，建立一个相对完整的增值税课税机制，以满足市场经济的需求。随之出台了《中华人民共和国增值税暂行条例》，于1994年1月1日起实施。

　　根据《增值税暂行条例》的规定，此次改革的主要内容有：（1）增值税的征收范围扩大至生产、批发、零售和进口及加工、修理修配各环节；纳税义务人包括所有销售货物、提供劳务和进口货物的单位和个人，含外商投资企业；（2）有两档税率：基本税率17%、低税率13%；（3）确定了价外计税的核算方法，明确了凭票抵扣制度；（4）把生产经营规模小、会计核算不健全的纳税人，划分为小规模纳税人，采取简便征收办法。

　　虽然这次改革取得了巨大成就，但是还是存在一些问题。最突出的就是固定资产无法抵扣和税收征收范围不完整。1994年前后我国经济明显过热、投资过度，因此我国采用了“生产型增值税”，意在抑制投资过热，并保证财政收入。