慈善捐赠的税务与会计

2.税务处理

（1）企业所得税

慈善组织取得的收入可以分为免税收入与应税收入，税务处理如下：

第一，免税收入

《企业所得税法》第二十六条第（四）项规定，符合条件的非营利组织的收入免税。

《企业所得税法实施条例》第八十四条规定，符合条件的非营利组织，是指同时符合下列条件的组织：

①依法履行非营利组织登记手续；

②从事公益性或者非营利性活动；

③取得的收入除用于与该组织有关的、合理的支出外，全部用于登记核定或者章程规定的公益性或者非营利性事业；

④财产及其孳息不用于分配；

⑤按照登记核定或者章程规定，该组织注销后的剩余财产用于公益性或者非营利性目的，或者由登记管理机关转赠给与该组织性质、宗旨相同的组织，并向社会公告；

⑥投入人对投入该组织的财产不保留或者享有任何财产权利；

⑦工作人员工资福利开支控制在规定的比例内，不变相分配该组织的财产。

前款规定的非营利组织的认定管理办法由国务院财政、税务主管部门会同国务院有关部门制定。

在《企业所得税法》第二十六条和《企业所得税法实施条例》第八十四条相关规定的基础上，《财政部、国家税务总局关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知》（财税[2014]13号）明确了符合条件的非营利组织，必须同时满足以下条件：

①依照国家有关法律法规设立或登记的事业单位、社会团体、基金会、民办非企业单位、宗教活动场所以及财政部、国家税务总局认定的其他组织；

②从事公益性或者非营利性活动；

③取得的收入除用于与该组织有关的、合理的支出外，全部用于登记核定或者章程规定的公益性或者非营利性事业；

④财产及其孳息不用于分配，但不包括合理的工资薪金支出；

⑤按照登记核定或者章程规定，该组织注销后的剩余财产用于公益性或者非营利性目的，或者由登记管理机关转赠给与该组织性质、宗旨相同的组织，并向社会公告；

⑥投入人对投入该组织的财产不保留或者享有任何财产权利，本款所称投入人是指除各级人民政府及其部门外的法人、自然人和其他组织；

⑦工作人员工资福利开支控制在规定的比例内，不变相分配该组织的财产，其中：工作人员平均工资薪金水平不得超过上年度税务登记所在地人均工资水平的两倍，工作人员福利按照国家有关规定执行；

⑧除当年新设立或登记的事业单位、社会团体、基金会及民办非企业单位外，事业单位、社会团体、基金会及民办非企业单位申请前年度的检查结论为“合格”；

⑨对取得的应纳税收入及其有关的成本、费用、损失应与免税收入及其有关的成本、费用、损失分别核算。

该文件同时规定，非营利组织免税优惠资格的有效期为五年。非营利组织应在期满前三个月内提出复审申请，不提出复审申请或复审不合格的，其享受免税优惠的资格到期自动失效。

《企业所得税法实施条例》第八十五条规定，符合条件的非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。对于非营利组织免税收入的具体范畴，财税[2009]122号规定，非营利组织的下列收入为免税收入：

①接受其他单位或者个人捐赠的收入；

②除《中华人民共和国企业所得税法》第七条规定的财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入；

③按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费；

④不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入；

⑤财政部、国家税务总局规定的其他收入。

此外，财税[2008]160号、财税[2009]124号文件规定，慈善机构在接受捐赠资产时，按以下原则确认资产价值：

①接受捐赠的货币性资产，应当按照实际收到的金额计算；

②接受捐赠的非货币性资产，应当以其公允价值计算（公益性股权捐赠例外）。

第二，应税收入

除上述文件明确列举的免税收入之外，慈善组织的其他收入（例如，销售商品收入、提供服务收入、对外投资取得的收益等等）均需并入所得计算缴纳企业所得税。

第三，成本费用扣除

民发[2016]189号文对慈善组织开展慈善活动的年度支出与管理费用给限定了具体标准，参见下表：

需要注意的是，在企业所得税成本费用扣除时，并不考虑上表限定的年度支出与管理费用标准。符合条件的慈善组织取得的免税收入在进行企业所得税月（季）度申报及年度汇算清缴申报时作为免税收入事项填入申报表相关附表（汇缴时填报A107010表中第4行）及主表中。免税收入与减免税所得税收优惠的填制方法有所不同。尽管财税[2014]13号文件规定了在对非营利组织免税资格认定时要求非营利组织对取得的应纳税收入及其有关的成本、费用、损失应与免税收入及其有关的成本、费用、损失需分别核算，但在计算所得额时免税收入对应的成本、费用等是完全可以在税前扣除的。

慈善组织，无论是否取得免税资格认定，其收入费用均在申报表A103000《事业单位、民间非营利组织收入、支出明细表》表中填列。

（2）增值税

对于慈善组织，不论是取得免税收入，还是应税收入，只要属于增值税应税范围，均要计算缴纳增值税。例如：慈善组织销售商品需按销售货物的征免税情况计算缴纳增值税；提供服务需视服务具体内容计算缴纳增值税，如果是为公益事业无偿提供服务，根据《营业税改征增值税试点实施办法》（财税[2016]36号附件一）第十四条规定不需要按视同销售征收增值税；买卖债券、股票、基金等取得的收入需按金融商品转让计算缴纳增值税。

（3）票据问题

①取得捐赠收入

《慈善法》第三十八条规定，慈善组织接受捐赠，应当向捐赠人开具由财政部门统一监（印）制的捐赠票据。捐赠票据应当载明捐赠人、捐赠财产的种类及数量、慈善组织名称和经办人姓名、票据日期等。捐赠人匿名或者放弃接受捐赠票据的，慈善组织应当做好相关记录。另外，依据财税[2008]160号文件，捐赠方在向慈善组织捐赠时，应当提供注明捐赠非货币性资产公允价值的证明，如果不能提供上述证明，慈善组织不得向其开具公益性捐赠票据。

②销售货物、提供服务、转让金融商品、债权投资

慈善组织取得销售货物、提供服务、转让金融商品、债权投资（即取得贷款利息）等应缴纳增值税的收入，需开具增值税专用或普通发票。

③股权投资收入

因股权投资非增值税应税行为，故慈善组织取得的股权投资收入不需要开具发票，且不属于接受捐赠收入，也不需要开具财政票据。

（4）公益性捐赠税前扣除资格认定

根据财税[2008]160号文件规定，申请公益性捐赠税前扣除资格的慈善组织，必须符合下列条件：

①符合《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十二条第（一）项到第（八）项规定的条件；

②申请前3年内未受到行政处罚；

③基金会在民政部门依法登记3年以上（含3年）的，应当在申请前连续2年年度检查合格，或最近1年年度检查合格且社会组织评估等级在3a以上（含3a），登记3年以下1年以上（含1年）的，应当在申请前1年年度检查合格或社会组织评估等级在3a以上（含3a），登记1年以下的基金会具备上述两项规定的条件；

④公益性社会团体（不含基金会）在民政部门依法登记3年以上，净资产不低于登记的活动资金数额，申请前连续2年年度检查合格，或最近1年年度检查合格且社会组织评估等级在3a以上（含3a），申请前连续3年每年用于公益活动的支出不低于上年总收入的70%（含70%），同时需达到当年总支出的50%以上（含50%）。

财税[2015]141号文件取消了社会组织报送捐赠税前扣除资格申请报告和相关材料的环节，改由财政、税务、民政等部门结合社会组织登记注册、公益活动情况联合确认公益性捐赠税前扣除资格，并以公告形式发布名单。