《税基侵蚀和利润转移（BEPS）项目最终报告》学习要点

报告3：受控外国公司制度（行动计划3）

受控外国公司制度是防止纳税人将利润转移至低税国受控外国公司从而逃避或递延税收的制度。根据该制度，符合规定的所得即使没有汇回国内也要视同汇回征税。受控外国公司制度事关各国经济政策，也关系企业竞争力。因此，成果中报告没有要求各国统一进行受控外国公司立法，而仅就立法要素、所得认定、外国税收抵免、境外股息免税等提出“最佳实践”方法，以供各国参考。这是该制度诞生五十多年以来第一次进行的国际协调。

报告4：利息扣除（行动计划4）

向第三方或关联方支付利息是国际税收筹划中非常普遍的利润转移方式，这种情况还因为各国对债权和股权的税收处理方式不同而更加复杂，企业可以通过集团内部融资大幅提高集团公司债务水平，制造出远大于实际第三方利息支付水平的集团内部利息扣除，从而产生严重的BEPS 问题。报告指出，一是以“固定扣除率”作为共同应对之策，允许实体扣除不超过基准净利息/EBITDA（未计利息、税额、折旧及摊销前的利润）比率的净利息费用，基准“固定扣除率”可以在10%-30% 之间；二是可选择集团扣除率规则，允许实体扣除不超过其所在集团的净利息/EBITDA 比率，前提是该比率高于基准固定扣除率；三是用以支持一般利息扣除限额规则并解决特殊风险的针对性规则，这些规则适用除银行与保险业以及公共事业以外的所有行业。超额利息不得扣除，但可以往前或往后结转。

报告5：有害税收竞争（行动计划5）

该项目旨在消除或限制各国的不当税收竞争，报告指出，一是要求各国给予税收优惠时必须判断是否有相配套的实质经济活动，否则不应给予税收优惠。对于单项税收优惠，报告识别出6 类可能导致BEPS 的裁定，并要求与相关当事国对此进行情报交换，包括：1.关于优惠制度的裁定；2.跨境单边预约定价协议或其他单边转让定价的裁定；3.调减利润的裁定；4.有关常设机构的裁定；5.对导管公司的裁定；6.有害税收竞争论坛将来认定的因缺乏相关信息交换会导致BEPS 问题的其他裁定。二是就知识产权（IP）达成关联法（Nexus approach）⑤共识。在关联法下，纳税人应仅在其自身发生符合条件的研发支出并获取相关的IP 收入的情况下才能享受有关税收优惠。关联法用“支出”作为衡量实质性活动的指标，要求IP税收优惠制度的受益人必须真实从事了相关活动，且发生了真实的符合比例要求的财务费用支出。

报告6：防止滥用协定（行动计划6）

择协避税（treaty shopping）⑥是产生BEPS的重要原因之一。因此，各国同意在税收协定中加入反滥用条款，包括应对择协避税的最低标准，具体为：1.各国所签协定必须在标题和前言中清楚表明，缔约国不为双重不征税或降低税收提供条件。2.采用以下三个选项之一：（1）在协定中增加具体的反避税措施，即利益限制条款（LOB），以及一般反避税规定，即主要目的测试（PPT）；（2）仅列入PPT ；（3）增列LOB规则，辅之以能够应对协定尚无法解决的融资导管安排的机制。另外，报告还讨论了大量其他具体反滥用规则的适用情形，并同意将各项反滥用规则纳入《多边工具》予以落实。

⑤关联法（Nexus approac），意指在税收概念下，收入应与经济活动的发生地和价值的创造地一致。

⑥择协避税，是指跨国公司为了刻意享受税收协定的优惠待遇，通过设立导管公司的形式利用协定的优惠条款和各国间双边税收协定的差异进行的避税行为。

报告7：人为规避常设机构（行动计划7）

针对人为规避常设机构问题，报告提出了修订协定范本等具体的解决对策，一是修订有关代理人条款，明确若某人在某国开展的活动是为了经常性订立由境外企业履行的合同，则应认定该境外企业在该国构成应税机构场所，除非该人所开展的活动是其独立经营的一部分；二是修订常设机的豁免规定，以确保豁免规定仅适用于准备性或辅助性活动；三是范本将纳入“主要目的测试”以解决合同拆分带来的BEPS 问题。报告同意将以上对于常设机构定义的修改纳入《多边工具》予以落实。

报告8：转让定价（行动计划8-10）

无形资产方面，报告明确指出，法律所有权并不能确保企业享有无形资产收益，经济所有权更加重要。无形资产收益分配应该更多重视通过集团关联企业间的实际交易安排，来识别执行重要功能，控制重大经济风险以及对资产价值做出实际贡献的关联企业，由该企业享有与其价值贡献相符的适当回报。

风险方面，报告指出，通过合同分配或约定的风险要根据企业实际承担风险的情况进行调整。另外，企业集团中资本富余的成员企业仅提供资金但几乎不开展经营活动，且不控制与所提供资金相关的财务风险的，不应获得与财务风险相关的利润，仅应获得无风险收益。

关于大宗商品转让定价问题，报告认为，可比非受控价格法是相对合理的转让定价方法，交易市场报价可作为确定独立交易价格的参考。

关于集团内低附加值劳务，报告建议采用简化程序予以处理。

关于企业集团协同效应，报告指出，协同效应带来的收益应分配给做出实质贡献的成员企业，不应被剥离开来，也不应分配给低税地企业。

关于地域优势（如选址节约），报告没有将其定义为无形资产，而是要求首先确定其是否带来收益，如果是，则根据独立企业在相似环境下的分配方式来分配有关收益。

关于国际社会一度期待的公式分配法，报告认为，在多数情况下，特别是当交易涉及的两国税收体系大致相同的或相似的情况下，独立交易原则仍然能有效分配跨国企业所得。相反，采用其他替代性的转让定价原则，如公式分配法，需要在很多关键问题上达成国际共识，共识很难在短期或中期达成。加之公式分配法并不能有效防止滥用，也不能确保利润与价值的真正匹配。因此，报告认为，在现行的独立交易原则体系下解决BEPS 问题是有效的。

以上成果将纳入拟于2017 年发布的新的《OECD 转让定价指南》中。