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一、相关税收政策问题 《金融企业会计制度》第六章对金融企业的成本费用进行了界定，规定：金融企业的费用是指企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的流出；金融企业的成本是指企业为提供劳务和产品而发生的各种耗费。不包括为第三方或客户垫付的款项。 金融企业的营业成本，是指在业务经营过程中发生的与业务经营有关的支出，包括利息支出、金融企业往来支出、手续费支出、卖出回购证券支出、汇兑损失、赔款支出、死伤医疗给付、满期给付、年金给付、分保赔款支出、分保费用支出、未决赔款准备金提转差、未到期责任准备金提转差、长期责任准备金提转差等。 金融企业的营业费用，是指金融企业在业务经营及管理工作中发生的各项费用，包括：固定资产折旧、业务宣传费、业务招待费、电子设备运转费、安全防卫费、企业财产保险费、邮电费、劳动保护费、外事费、印刷费、公杂费、低值易耗品摊销、理赔勘查费、职工工资、差旅费、水电费、租赁费（不包括融资租赁费）、修理费、职工福利费、职工教育经费、工会经费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、会议费、诉讼费、公证费、咨询费、无形资产摊销、长期待摊费用摊销、待业保险费、劳动保险费、取暖费、审计费、技术转让费、研究开发费、绿化费、董事会费、上交管理费、广告费、银行结算费等。 金融企业应支付职工的工资，应当根据规定的工资标准等资料，计算职工工资，计入成本费用。企业按规定给予职工的各种工资性质的补贴，也应计入各工资项目。 金融企业在经营过程中所发生的其他各项费用，应当以实际发生数计入成本费用。凡应当由本期负担而尚未支出的费用，作为预提费用计入本期成本费用；凡已支出，应当由本期和以后各期负担的费用，应当作为待摊费用，分期摊入成本费用。 金融企业必须分清本期营业成本、营业费用和下期营业成本、营业费用的界限，不得任意预提和摊销费用。 但是地税法上，有关金融企业成本费用以及税前扣除问题，则有不同的规定。 （一）工资薪金支出 《财政部、国家税务总局关于金融、保险企业有关所得税问题的通知》（ 〔94〕财税字第027号）、《关于金融保险企业计税工资问题的批复》（财税政字〔1997〕268号）、《国家税务总局关于银行企业所得税若干问题的通知》（国税发〔1999〕162号）、《国家税务总局关于保险企业所得税若干问题的通知》（国税发〔1999〕169号）等文件规定，金融、保险企业执行计税工资制度，即金融企业的工资薪金支出，按计税《中华人民共和国企业所得税暂行条例》以及财政国家税务总局有关计税工资政策和标准进行税前扣除。 但是，随着国有金融企业境外上市，财政部、国家税务总局先后批准中国人民财产保险股份有限公司、中国人寿保险股份有限公司、交通银行、建设银行、中国银行、平安保险等实行工效挂钩的工资形式。 执行中需要注意的是，除中国人民财产保险股份有限公司、中国人寿保险股份有限公司总部及其成员企业实际发放的工资可先据实预扣除，其余银行的分支机构汇算清缴申报时对工资仍应按计税工资标准进行纳税调整。 同时，我们还需要注意，对城市商业银行有一些特别规定，对此我们将在下文介绍。 （二）职工福利费、工会经费、职工教育经费 与工资薪金支出的规定相类似，金融企业最初也是按照计税工资以及税法所规定的职工福利费、工会经费、职工教育经费的计提与列支标准计列这三项经费的，但是随着工资薪金支出从计税工资改为效益工资政策之后，三项经费的计列也改为按照效益工资标准计列。 （三）广告费、业务宣传费、业务招待费的计提基数问题 《关于金融保险企业所得税若干问题的通知》（国税函〔2000〕906号）规定，金融保险企业的广告费、业务宣传费，按《企业所得税税前扣除办法》（国税发〔2000〕84号）规定执行，即执行一般企业的规定。金融保险企业的业务招待费应依扣除金融机构往来利息收入后的营业收入，按《企业所得税税前扣除办法》所规定的规定标准计算扣除。 国税函〔2000〕906号规定所的问题是：金融企业的广告费、业务宣传费的税前扣除限额的计算基数与业务招待费税前扣除和计算基数是不一致的，前者包括了金融机构往来利息收入，而后者则不包括这一部分收入。此次国家税务总局出台的修订企业所得税申报表的政策中也只是统一了一般企业的广告费、业务宣传费、业务招待费的计算基数，对金融企业的三项费用的计提基数未作出明确的规定。是按照一般企业的规定执行呢，即统一计提基数呢？还是继续执行老政策呢？这需要国家税务总局下文予以明确。 我个人认为，对金融企业而言，广告费、业务宣传费、业务招待费的计提基数应当是一致的，并且须扣除金融机构往来利息收入理由是财政部1993年颁布的《金融保险企业财务制度》也规定广告费、业务宣传费、业务招待费的计提基数是统一的，而且也是扣除金融机构往来利息收入后的营业收入。更重要的是金融机构同业往来利息收入有其特殊性，金融企业完全可以通过同业拆借等手段来控制同业往来收入的规模。这也是金融企业会计制度一直将同业往来收入（支出）与正常业务往来收入（支出）分别核算的重要原因。 在金融企业广告费、业务宣传费、业务招待费的计提基数问题上，我们需要特别注意几点： 1、按照《关于金融企业广告费、业务宣传费和业务招待费税前扣除问题的通知》（国税函〔2003〕1147号）规定，自2003年1月1日起，金融企业凡按《国家税务总局关于金融企业应收利息税务处理问题的通知》（国税发〔2001〕69号）的规定，在扣除2000年12月31日以前应收未收利息采取直接冲减当年利息收入方式进行处理的，在计算广告费、业务宣传费和业务招待费税前扣除限额时，准予将已冲减当年利息收入的部分还原，即以当年实际取得的利息收入作为计算上述3项费用税前扣除限额的基数。 2、《国家税务总局关于延长中国农业银行应收未收利息税前扣除期限的通知》（国税函〔2006〕259号）规定，同意中国农业银行将2000年12月31日以前已按规定缴纳企业所得税的应收未收利息税前扣除期限延长至2007年12月31日。 3、根据《国家税务总局关于做好已取消和下放管理的企业所得税审批项目后续管理工作的通知》（国税发〔2004〕82号）的规定，汇总纳税企业统一调剂使用业务招待费和业务宣传费审批项目现已取，消，汇总纳税成员企业应按规定比例单独计算业务招待费和业务宣传费，超过规定比例的应作纳税调整。各级汇总纳税成员企业的纳税申报表应根据所属成员企业的纳税申报表简单相加，不得根据汇总后的销售收入分析计算扣除业务招待费和业务宣传费。 4、《国家税务总局关于合并（汇总）纳税企业总机构有关费用税前扣除标准的通知》（国税发〔2005〕136号）规定，总机构集中支付的广告费，在其集中支付的广告费扣除限额内据实扣除，超过部分应在总机构当年计征所得税时进行纳税调整，并可按规定无限期向以后年度结转。 总机构集中支付的广告费扣除限额的计算方法为：以经批准合并（汇总）纳税成员企业汇总的销售（营业）收入按规定标准计算出的广告费扣除限额，减除各汇总纳税成员企业已按照规定标准实际扣除的广告费，其余额为总机构集中支付的广告费扣除限额。 总机构集中支付的宣传费和公益救济性捐赠，可参照关于集中支付的广告费的扣除办法在所得税前计算扣除，但超过标准部分不得向以后年度结转扣除。 （四）固定资产折旧问题 根据《金融企业会计制度》第二十条的规定，金融企业应当根据固定资产定义，结合本企业的具体情况，制定适合于本企业的固定资产目录，分类方法，每类或每项固定资产的折旧年限、折旧方法，作为进行固定资产核算的依据。 但是《关于金融保险企业所得税若干问题的通知》（国税函〔2000〕906号）的规定，金融保险企业以融资租赁方式租入不按固定资产管理的电脑及其辅助设施，其租赁费可在租赁期内平均摊销，但最少不得短于3年。 根据《国家税务总局关于下放管理的固定资产加速折旧审批项目后续管理工作的通知》（国税发〔2003〕113号）规定，证券公司电子类设备年限最短为2年。 除此之外，现行的税收政策对城市商业银行还有特别规定。《国家税务总局关于城市商业银行所得税几个业务问题的通知》（国税发〔1999〕227号）规定：按照现行财务制度规定，固定资产净值与在建工程之和占所有者权益（扣除未分配利润）的比例最高不得超过50%。考虑到历史与现状，个别城市商业银行因情况特殊超过了规定的比例，应报经省级国家税务局批准。凡未经省级国家税务局批准的，对超过规定比例部分增提的折旧，一律要进行纳税调整，不得在税前进行扣除。 （五）保险企业佣金和手续费的税前扣除问题 代理手续费是指企业向受其委托，并在其授权范围内代为办理保险业务的保险代理人（如机场、银行等）支付的费用；佣金是指公司向专门推销寿险业务的个人代理人支付的费用。同一项保险业务不得同时扣除代理手续费和佣金。保险企业的直销业务不得扣除代理手续费和佣金。 （1）佣金。按照《国家税务总局关于保险企业所得税若干问题的通知》（国税发〔1999〕169号）的规定，保险企业当年支付的佣金可在不超过交费期内营销业务实收保费5%的范围内凭合法凭证据实扣除。但《国家税务总局关于金融保险企业所得税有关业务问题的通知》（国税函〔2002〕960号文）对上述规定进行了调整，增加了一些限制，规定，保险企业的佣金支出，在不超过保险合同有效期内营销业务保费收入总额的5%部分，从保单签发之日起5年内，凭合法凭证据实在税前扣除；对退保收入的佣金支出部分，不得在税前扣除。 （2））代理手续费。按照《国家税务总局关于保险企业所得税若干问题的通知》（国税发〔1999〕169号）的规定，保险企业当年支付的代理手续费可在不超过代理业务实收保费8%的范围内凭合法凭证据实扣除。此后，《财政部、国家税务总局关于保险企业代理手续费支出税前扣除问题的通知》（财税〔2003〕205号）对计提基数作了明确，规定：从2003年1月1日起，保险企业开展业务支付的代理手续费，可在不超过当年本企业全部实收保费收入8%的范围内据实扣除。 （六）证券公司证券结算风险基金税前扣除问题 按照《财政部、国家税务总局关于证券公司缴纳证券结算风险基金所得税税前扣除问题的通知》（财税〔2004〕213号）规定，自2004年l月1日起，证券公司按照《证券结算风险基金管理暂行办法》（证监发〔2000〕22号）的有关规定，作为结算会员按人民币普通股和基金成交金额的十万分之三、国债现货和回购成交金额的十万分之一逐日缴纳的证券结算风险基金，可在企业所得税税前扣除。 （七）保险保障基金 保险保障基金是保险公司根据保险法的要求，按照“集中管理、统筹使用”的原则缴纳形成的法定基金，在国外有“保单持有人的最后安全网”之称。当保险公司破产或被撤销，如果其有效资产无法全额履行其保单责任时，保险保障基金可以按照事先确定的规则，向保单持有人提供全额或部分救济，减少保单持有人的损失，确保保险机构平稳退出市场，维护金融市场稳定和公众信心。 2005年1月1日之前，保险公司根据财政部1998年发布的《保险公司财务制度》的规定，只对财产险、意外险、短期健康险和再保险业务提取保险保障基金，寿险、长期健康险业务不提取保险保障基金，《关于金融保险企业所得税若干问题的通知》（国税函〔2000〕906号）的规定与此基本一致。 2005年1月1日之后，根据新的《保险保障基金管理办法》（保监会令〔2004〕第16号）规定，除保险公司在境外直接承保的业务和从境外分入的业务、政策性保险业务和中国保监会认定不属于保险保障基金救济范围的其他保险业务外，保险公司应当按照其财产保险、意外伤害保险和短期健康保险业务自留保费的l%，有保证利率的长期人寿保险和长期健康保险业务自留保费的0．15%，无保证利率的长期人寿保险业务自留保费的0．05%缴纳保险保障基金。当财产保险公司、综合再保险公司和财产再保险公司的保险保障基金余额达到公司总资产6%，人寿保险公司、健康保险公司和人寿再保险公司的保险保障基金余额达到公司总资产l%时可暂停缴纳。《财政部、国家税务总局关于保险公司缴纳保险保障基金所得税税前扣除问题的通知》（财税〔2005〕136号）允许保险公司按照《保险保障基金管理办法》规定缴纳的保险保障基金企业所得税税前扣除。 （八）证券公司席位费税前扣除问题 《证券公司财务制度》规定，交易所席位费按10年摊销，席位费实行附属台账登记，直到转让收回。所得税对席位费的扣除无明确规定，按税收与会计关系处理的一般原则，税收无明确规定的，从会计制度规定。 |
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