施工企业如何预交增值税？

　　作为我国国民经济的支柱性行业之一，营改增之后的建筑业也受到了社会的广泛关注。在实务工作中存在的问题及争议也非常普遍，今天，我们就建筑业中施工企业如何预缴增值税的问题进行详细解析，今天我们就一起学习一下。

　　一、施工企业在什么情况下需要预交增值税？

　　施工企业一般在两种情况下需要预缴增值税：

　　第一种情况：收到预收款时

　　《财政部 国税总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税【2017】58号文）中第三条规定：纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，按照本条第三款规定的预征率预缴增值税。

　　这里很多人容易混淆的地方有两点：

　　1、什么是预收款？

　　文件中的预收款是指在施工之前业主或者发包方向施工企业预付的第一笔备料款，并非施工企业按照工程进度确认收入前账务上做预收账款处理的预收账款。也就是说同一个项目有且仅有一笔预收款，那就是开始施工前的第一笔预收款。

　　2、施工企业在收到预收款时是否纳税义务已发生？

　　财税【2016】36号文《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条第二项规定：“纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”。但是时隔不久，财税【2017】58号文《财政部 国税总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》就对此条规定作了修改，将上述条款修改为：“纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”。去掉了“建筑服务”，也就是说自2017年7月1日起，建筑企业收到业主或者发包方的预收款时，没有发生增值税纳税义务，不用向业主或者发包方开具增值税发票，但是仍需要按照预征率，预缴增值税，申报时需要填写预交税款表。

　　第二种情况：纳税人跨县（市、区）提供建筑服务时

　　国税【2016】年17号公告《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》第三条规定：纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，应按照财税【2016】36号文件规定的纳税义务发生时间和计税方法，向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。

　　即异地提供建筑服务的纳税人需要预交增值税，但同时国税公告【2017】年11号《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》中规定：纳税人在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑服务，不适用《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号印发）。

　　也就是说纳税人在同一地级行政区内跨县（市、区）提供建筑服务，无需预缴增值税。

　　二、施工企业如何预交增值税？

　　因一般纳税人和小规模纳税人计税方法有所不同，下面我们分别就一般纳税人和小规模纳税人如何预交增值税进行分析。

　　一般纳税人

　　1、缴纳办法

　　（一）一般纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，适用一般计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2%的预征率计算应预缴税款。

　　（二）一般纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照3%的预征率计算应预缴税款。

　　那么一般纳税人什么情况下适用简易计税方法？财税【2016】36号文中也做了说明。即《建筑工程施工许可证》注明的开工日期在2016年4月30日之前的建筑工程项目属于建筑工程老项目，可选择简易计税方法。《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期或者未取得《建筑工程施工许可证》，但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目，也属于财税〔2016〕36号文件规定的可以选择简易计税方法计税的建筑工程老项目。

　　除此之外需要注意的是

　　①适用一般计税方法的预征率为2%，而且是以纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为计算预缴税款的基数。这一计算原则充分考虑了建筑业纳税人的税负水平。既最大限度的保证建筑服务发生地的财政利益，又避免因在建筑服务地大量超缴造成机构所在地出现留抵税额的情况发生，占压纳税人的资金。

　　②简易计税方法下的预征率是3%，而且是以纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为计算预缴税款的基数。可以看出，对于适用简易计税方法的建筑服务来说，其预缴税额的计算和应纳税额的计算一致，也就是说，适用简易计税方法的建筑服务所实现的增值税已经全部在建筑服务发生地缴纳入库，这最大限度的保障了建筑服务发生地的地方财政不受影响。

　　2、计算公式

　　适用一般计税方法的：应预缴税款=（全部价款和价外费用-支付的分包款）÷（1+11%）×2%

　　适用简易计税方法的：应预缴税款=（全部价款和价外费用-支付的分包款）÷（1+3%）×3%

　　小规模纳税人

　　1、缴纳办法

　　小规模纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额按照3%的预征率计算应预缴税款。

　　2、计算公式

　　应预缴税款=（全部价款和价外费用-支付的分包款）÷（1+3%）×3%

　　这里不难发现：小规模纳税人跨县（市、区）提供建筑服务和一般纳税人跨县（市、区）提供建筑服务适用简易计税方法下预缴税款的预交方法及计算公式是相同的。

　　施工企业在预缴税款的过程中需要注意以下几点：

　　1、由于增值税是价外税，取得的含税的价款和价外费用在预缴税款计算时需要将含税价格换算成不含税价格。

　　2、纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为负数的，可结转下次预缴税款时继续扣除。这样就保证了纳税人不会因为收入和支出取得时间不均衡造成多缴税款。

　　3、纳税人如果同时为多个跨县（市、区）的建筑项目提供建筑服务，需要按照工程项目分别计算应预缴税款，分别缴纳。这样就保证了所有预缴税款与建筑工程项目一一对应和匹配，减少对建筑服务发生地收入实现的交叉影响。

　　4、纳税人按照文件规定从取得的全部价款和价外费用中扣除支付的分包款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的合法有效凭证，否则不得扣除。

　　上述合法有效的凭证是指：

　　①、从分包方取得的2016年4月30日前开具的建筑业营业税发票（在2016年6月30日前可作为预缴税款的扣除凭证）。

　　②、从分包方取得的2016年5月1日以后开具的，备注栏注明建筑服务发生地所在县（市、区）、项目名称的增值税发票。③、国家税务总局规定的其他凭证。

　　三、企业预交税款时需要提交什么资料？

　　纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，在向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款时，需提交以下资料：

　　（一）《增值税预缴税款表》；

　　（二）与发包方签订的建筑合同原件及复印件；

　　（三）与分包方签订的分包合同原件及复印件；

　　（四）从分包方取得的发票原件及复印件。

　　这里需要注意的是：

　　①、如果纳税人有多个建筑工程项目同时需要预缴，应分项目填写《增值税预缴税款表》。

　　②、如果无法提供分包方的发票，将不允许进行扣除。

　　四、关于预缴税款的其他事项

　　1、纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，向建筑服务发生地主管国税机关预缴的增值税税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继续抵减。纳税人以预缴税款抵减应纳税额，应以完税凭证作为合法有效凭证。此外，为避免纳税人在建筑服务发生地预缴税款过多，机构所在地大量留低，占压纳税人资金的情况发生，财税【2016】36号文件还做出了明确规定，一般纳税人跨省（自治区、直辖市或者计划单列市）提供建筑服务，在机构所在地申报纳税时，计算的应纳税额小于已预缴税额，且差额较大的，由国家税务总局通知建筑服务发生地省级税务机关，在一定时期内暂停预缴增值税。

　　2、由于纳税人跨区提供建筑服务需要分项目预交税款并分别预缴，对纳税人的财务核算以及税务机关的税收征管均提出了新的要求，为便于企业分项目核算，准确计算预缴税款以及应纳税额，对跨县（市、区）提供的建筑服务，纳税人应自行建立预缴税款台账，区分不同县（市、区）和项目逐笔登记全部收入、支付的分包款、已扣除的分包款、扣除分包款的发票号码、已预交税款以及预缴税款的完税凭证号码等相关内容，留存备查。

　　3、纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，按照本办法应向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款而自应当预缴当月起超过6个月没有预缴税款的，由机构所在地主管国税机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。

　　五、预缴申报表的填写

　　纳税人在“预征项目和栏次”部分的第1栏“建筑服务”行次填写相关信息：

　　1．第1列“销售额”：填写纳税人跨县（市）提供建筑服务取得的全部价款和价外费用(含税)。

　　2．第2列“扣除金额”：填写跨县（市）提供建筑服务项目按照规定准予从全部价款和价外费用中扣除的金额(含税)。

　　3．第3列“预征率”：填写跨县（市）提供建筑服务项目对应的预征率或者征收率。

　　4．第4列“预征税额”：填写按照规定计算的应预缴税额。

　　异地提供建筑安装、销售不动产、出租异地不动产服务，都需要在项目（或不动产）所在地预缴税款，回到机构所在地申报，申报时可扣除已在项目所在地预缴的税款，填写申报表：

　　填写《附列资料（四）》和主表。《附列资料（四）》应将异地提供建筑服务、销售不动产、出租异地不动产已预缴的税款分别填写在第3栏“建筑服务预征缴纳税款”、第4栏“销售不动产预征缴纳税款”、第5栏“出租不动产预征缴纳税款”中。其中，第4列“本期实际抵减税额”填写第3列“本期应抵减税额”与主表中本期应纳税额相比较的较小者。

　　如果主表中应纳税额较小则填写应纳税额，并将差额填写在第5列“期末余额”中。在主表中，上述已预缴税款会体现在第28栏“分次预缴税款”中，根据报表逻辑关系计算，不会形成重复交税。

　　2016年6月之前的解读——

建筑业营改增政策解析——“异地预缴”<中国税务报>

　　一、异地施工为什么要预缴?

　　建筑产品在空间上具备不可移动性，在营业税税制下，建筑业的流转税是在施工所在地缴纳的。笔者在上篇文章中提到，增值税的纳税主体和纳税地点是以机构为界定基点，机构作为纳税主体，机构所在地作为纳税申报地点，可以称得上是增值税税制的“法统”。建筑业改为增值税以后，如何处理机构所在地和税源产生地空间上的分离，从而保证地方财政不减收、税制保持一贯性以及纳税人利益不受损三者目标相统一，是政策制定者不可回避的问题。

　　为减少改革阻力，降低地方保护主义的动机(如要求施工企业在当地成立分子公司)，财政部和国家税务总局印发的《营业税改征增值税试点方案》(财税[2011]110号文)指出，试点期间保持现行财政体制基本稳定。在此原则下，财税[2016]36号文以及税总2016年17号公告规定，纳税人跨县(市、区)提供建筑服务的，发生纳税义务时首先按照规定的方法在建筑服务发生地预缴增值税税款(保证当地财政不减收)，然后按规定的方法在机构所在地纳税申报增值税(保证增值税制的一贯性)，并对跨省级行政区域预缴税款畸高情形规定了调整政策(保护纳税人利益)。

　　二、异地预缴的区域细分

　　税法所说的县、市、区中的“市”，指的是不设区的市(县级市)，“区”指的是市辖区，既包括地级市所辖区，也包括直辖市和计划单列市所辖区。比如：河南省A县注册的公司到B县施工，保定市A区注册的公司到B区施工，北京市海淀区注册的公司到朝阳区施工，青岛市市南区注册的公司到市北区施工，都要在施工所在地进行预缴。

　　需要指出的是，由于目前税务机关一般设置到乡、镇、街道一级，施工企业在预缴前，要弄清工程坐落地对应的国税机关(分局或所)和地税机关(附加税费也应在当地预缴)，对于坐落地跨不同行政区域的工程项目，如高速公路，要提前与相关税务机关沟通，明确预缴地点。

　　三、异地施工如何预缴?

　　(一)时间

　　36号文和17号公告规定，发生纳税义务时需要预缴增值税(关于纳税义务发生时间，36号文45条有详细规定，本人将在下期公众号详述)，纳税申报表主表第28栏第①列示了“分次预缴税额”项目。可见，一个纳税申报期内，发生几次纳税义务，就应该预缴几次税款，这点需要特别注意。

　　(二)流程

　　第一步，对于异地的老项目，如果决定选用简易计税方法，需要在机构所在地国税机关进行简易计税方法备案，只有在备案之后才能按照简易计税项目的公式计算预缴税款，有些地区在预缴时要求出具备案证明文件。此项工作可以纳税人为单位，具体备案要求请咨询本单位主管国税机关。

　　第二步，在机构所在地国税机关办理《外出经营活动税收管理证明》，持《外管证》到建筑服务发生地国税机关进行报备，只有报备之后当地国税机关才可以受理纳税人的预缴申请。为减轻纳税人负担，北京等地规定原地税机关开具的《外管证》可在有效期内继续在国税机关使用。

　　第三步，发生纳税义务时，持下列资料到当地国税机关预缴增值税，并取得完税凭证：

　　1、《增值税预缴税款表》(总包和分包价款要以含税数填列，简易计税和一般计税适用不同的计算公式);

　　2、与发包方签订的建筑合同原件及复印件(总包合同);

　　3、与分包方签订的分包合同原件及复印件(分包合同，如有);

　　4、从分包方取得的发票原件及复印件(营业税发票或增值税发票，增值税发票备注栏必须按规定填写项目名称和项目所在县、市、区)。

　　第四步，按当地地税机关规定，预缴城建税、教育费附加、地方教育费附加及其他行政性基金，并取得完税凭证。

　　第五步，预缴后项目部应及时将预缴税款和应纳税额计算对应的税务资料、预缴完税凭证复印件、预缴税款台账等传递给公司机关，以备公司纳税申报所用。

　　四、几个特殊问题

　　(一)预缴时间和开票时间的先后问题

　　预缴和开票到底哪个在先哪个在后?税法规定，发生纳税义务这两件事都要做，到底谁先谁后，并无明确规定。从理论上分析，预缴要先填报《增值税预缴税款表》，该表第一栏第一列的“销售额”应该是发票开具的价税合计数，据此，似乎是先开票再预缴，凭发票填报《预缴税款表》也容易得到税务机关认可。从实践上看，发票开具为机构所在地，而预缴税款又在建筑服务发生地，发票的开具和传递需要时日，有的公司还要求项目部提供预缴完税证明才给甲方开票，据此，又变成了先预缴再开票。

　　笔者认为，在同一征期之内谁先谁后不是问题，考虑到跨征期不预缴，公司在次月申报期将无法抵减预缴税款，从而导致对应增值税款将“转换”为在机构所在地税务机关缴纳，另一方面，过早预缴又有可能无法获取可供抵扣的分包发票，导致总包方预缴税款现金流出虚增。据此笔者建议，当月发生纳税义务时，项目部应在取得分包发票之后，次月机构申报期之前完成预缴税款取得完税凭证工作。

　　(二)4.30前开具的营业税发票抵扣问题

　　17号公告第6条指出，纳税人从分包方取得的2016年4月30日前开具的建筑业营业税发票在2016年6月30日前可作为预缴税款的扣除凭证。如何理解这条规定?

　　笔者认为这是对36号文附件2第一条第(十三)款第1项的修正，该项原文如下：“试点纳税人发生应税行为，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，因取得的全部价款和价外费用不足以抵减允许扣除项目金额，截至纳入营改增试点之日前尚未扣除的部分，不得在计算试点纳税人增值税应税销售额时抵减，应当向原主管地税机关申请退还营业税。”

　　对建筑业企业而言，这种情况比较常见，如某项目2016年4月份从甲方收款1000万元，付分包款1500万元，相应营业税发票已开具。根据附件2的规定，尚未扣除的500万元对应营业税应由总包方向原地税机关申请退税，估计政策制定者也意识到退税的难度，因而通过17号公告第6条的规定，给纳税人一个新的选择，即允许纳税人在6月30日之前在预缴增值税款时予以扣除。

　　对于“在6月30日前可作为预缴税款的扣除凭证”，又有不同的理解。有人认为，这500万元地税发票6月30日前必须要抵扣完，否则就不让抵扣，按照这种理解，总包方如果在5月和6月这两个月没有收款，没有应税销售额，将会出现重复征税;有人认为，6月30日说的是预缴申报的截止日期，并不是抵扣完毕的日期，纳税人可在6月30日前将剩余的500万元地税发票填报在《增值税预缴税款表》的“扣除金额”栏次进行预缴申报，出现负数的，可以结转至后续月度继续抵扣。

　　笔者持第二种观点，理由如下：

　　其一，17号公告之所以做出与36号文明显冲突的规定，其出发点在于解决施工企业的具体实际问题，落实总理“所有行业税负只减不增”的指示，因此我们要以对纳税人有利的角度理解掌握;

　　其二，纳税人已经缴纳了营业税，允许抵扣后续的增值税，国家税收收入不减收;

　　其三，上海市国家税务局2016年第3号公告第二条第(五)款规定，纳税人按项目计算预缴税款时，如取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为负数的，仍需填写《增值税预缴税款表》进行预缴申报，余额可结转下次预缴时作为扣除项目继续扣除。

　　可以预见的是，并不是所有的地区都会允许负数申报，如果当地税务机关不同意负数申报怎么办?

　　笔者建议，在税务机关不认可负数预缴申报的前提下，为维护企业利益，我们可以利用36号文45条关于纳税义务发生时间“先开具发票的，为开具发票的当天”的规定，人为的制造纳税义务。在6月30日之前，向甲方开具一张500万元的增值税发票进行预缴申报。如甲方不认可或不收取发票，可在年底前冲红，重新开具。个人观点，仅供参考。