对最高法院首例提审税案判决结果的预测与思考

（二）其次，拍买行为合法性及拍买价格公允性的判定，是此案的命门。

被告认为：由于原告在委托拍卖时，约定的拍卖保证金高达6800万港元，导致只有一个竞买人，并最终只能以底价1.3亿港元成交，因此“此次拍卖存在明显瑕疵”。经向房屋管理部门查询、收集当时的市场交易价值数据，并进行比较、分析后，认定原告以1.3亿港元将房产出售给他人的交易价格明显偏低，且无正当理由，据此核定计税价格为3.1亿元而查补税、费、金1100多万元。

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对于上述问题，笔者有如下看法：

（一）只有一个竞买人的拍卖行为是否合法，要根据现有法律规范来分析。

我国《拍卖法》第二十八条规定：委托人有权确定拍卖标的的保留价并要求拍卖人保密。第三十七条规定：竞买人之间、竞买人与拍卖人之间不得恶意串通，损害他人利益。第三十八条规定：买受人是指以最高应价购得拍卖标的的竞买人。《拍卖法》关于买受人及成交价格的规定有：第三十八条：买受人是指以最高应价购得拍卖标的的竞买人。第五十一条：竞买人的最高应价经拍卖师落槌或者以其他公开表示买定的方式确认后，拍卖成交。

另外，我国与拍卖相关的法律法规及规章现有：《中华人民共和国拍卖法》、商务部《拍卖管理办法》、国家工商局《拍卖监督管理办法》、国土资源部《招标拍卖挂牌出让国有建设用地使用权规定》，最高人民法院《关于人民法院民事执行中拍卖、变卖财产的规定》。但是在这些法律规范中并没有规定“同一标的物的竞买人必须在两人以上”才合法。也就是说，相关法律法规并不要求，实际上也不可能规定每一个拍卖标的都必须对应两个或两个以上竞买人参加竞买。笔者认为，对于拍卖行为，关注的重点应当是整个拍卖程序是否遵循了公开、公平、公正的原则（如拍卖人是否于拍卖日七日前按规定发布了拍卖公告等），同时，是不是违法设置了限制条件影响公平、公正竞争。

因此，在现行法律法规没有规定竞买人必须在两人以上的情况下，以竞买人只有买受人一人而认定该拍卖行为有瑕疵，进而认定拍卖（价格）无效，是有执法风险的。

（二）价格是否偏低、理由是否正当

本案被告在作出处理时以及在诉讼中辩称：在拍卖活动中只有一个竞买人参与拍卖，且房产是以底价成交的，认定原告以1.3亿港元将房产出售给他人的交易价格明显偏低（交易价值明显低于市场价值），且无正当理由，同时考虑到原告的房产是整体拍卖，价值可能会比正常交易价格略低的实际情况，以当时市场交易价值较低的停车位、商场、写字楼的价值进行核算，核定原告委托拍卖的房产的交易价格为311678775元。

对于这种比价方式以及核定计税价格方式，笔者持保留态度。不动产不同于其他物品，其价值与价格非常难以以“合理”来衡量，尤其是在整体出售时，更是难以确定。相关的土地使用权价款及增（减）值、建造质量与成本、层高与朝向、设计布局、景观人文等等，都将影响价值与价格。还有销售动机，如本案中原告提出的“为解决债务危机而拍卖房产”是否属于合理？同时，本案中被告以当时市场交易价值较低的停车位、商场、写字楼的价值进行核算确定计税价格又是否恰当。是不是还会出现第三种定价方式或价格。

当然，这些都只是笔者的认知，也许都是谬论。对于“税务机关能否在拍卖价格之外另行核定应纳税额、如何认定纳税义务人申报的计税依据明显偏低且无正当理由”，最终以人民法院的判决为准。
 

此外，笔者也坚持认为：对于经查实并有确凿证据支持的，申报的计税依据明显偏低又无正当理由的纳税人，税务机关完全有权核定其应纳税额。如，纳税人销售货物或者应税劳务、销售应税服务，价格明显偏低并无正当理由的，税务机关有权核定其营业额；纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，价格明显偏低并无正当理由的，税务机关有权核定其营业额。笔者认为，在特定情形下，计税价格不等于销售价格，对于网上流传的那种将计税价格（销售额或营业额）混同于商业销售价格，继而以税务机关不是价格行政管理机关为由，得出税务机关无权认定计税价格是否偏低的结论，笔者持坚决否定的态度。
 

对于这个问题，很简单，解决了第二个问题也即此案是否需要补缴税款的问题后，滞纳金的问题自然有了答案，依照《税收征管法》第五十二条进行判断即可。

现行税法对于少缴税款，只规定企业所得税的特别纳税调整是加收利息，其他税种的少缴税款均是加收滞纳金。至于有关对少缴税款加收滞纳金与行政强制法对滞纳金规定的衔接，又需另外撰文了，本文不再涉及。
 

此案虽尚未审结，但已经带给我们很多思考。有人认为要等一切都明了了才能评析，而笔者却喜欢用已知的少许资料对未知的全案进行复盘和预测。由于此案现有的资料很少，既未见到税务稽查局作出的处理决定，也未见到二审判决书，更未见到相关证据材料，笔者只是根据从网络查找到的有限资料（可以说是只言片语），仅凭自己作为一名稽查审理人员对税案的天然感知，对法律知识微弱的理解，利用周六时间草就了此文，不敢说是评述，就算是对此案的思考吧。

在此，还得表明一个观点，对于此案的涉及的纳税人和稽查同仁，本人没有丝毫不敬的意思，而是很敬佩你们，不管是纳税人维权也好，稽查局履行职责查案也好，你们都是好样的。因为，本案发展到由最高人民法院提审，输赢其实已不那么重要了，不管是纳税人还是税务机关胜诉，都是法律的胜利，是我们国家法制建设的进步。可以预见，本案的终审对本案是结束，而对税收法治则是迈出了重要的一步。

笔者认为，税务稽查不仅仅是一项工作，更多的是一种博弈，更是一门艺术，一个个稽查案件就是一件件艺术品，需要攻坚克难的能力，需要缜密无遗的谋局，需要心怀若谷的指引。

同时，对于新常态下的经济业务，例如怎么判定计税价格是否公允，是否需要调整，如何合理调整，这是值得好好思考的，也是需要大智慧的，有待有识之士共同探讨。就如本案，一个金额并不太大，案情也不怎么复杂的案件，就引出很多很多要写的问题，笔者写着写着，也是醉了。