《关于增值税会计处理的规定（征求意见稿）》的反馈意见

对于财政部会计司2016年7月4日发布了《关于增值税会计处理的规定（征求意见稿）》（财办会[2016]27号），我们结合相应的会计处理实务进行了认真地研读，认为《规定》中部分会计科目设置和会计处理有如下反馈意见：

一、对于“应交税费-应交增值税-已交税金”科目设置的建议

原文规定：

设置“应交税费-应交增值税-已交税金”科目，记录一般纳税人已交纳的当月应交增值税额；并于第二部分账务处理第七条，规定交纳当月应交增值税的账务处理中如下：企业交纳当月应交的增值税，借记“应交税费——应交增值税（已交税金)”科目（小规模纳税人应借记“应交税费——应交增值税”科目），贷记“银行存款”交纳以前期间未交增值税的账务处理。

企业交纳以前期间未交的增值税，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。

反馈意见：

我们认为，该科目的设置并未考虑到企业预缴增值税的情况，而企业在计算当月应纳增值税税额时需扣除分次预缴的增值税税额。

具体案例分析如下：

M公司为房地产企业，2016年6月应交税费-预缴税费的借方余额为20万，应交税费-应交增值税的三级科目明细如下

借方

贷方

进项税额  10

销项税额  100

进项税额转出  10

按照征求意见的会计处理如下：

借：应交税费-应交增值税-已交税金 100

贷：银行存款    100

但是企业实际应缴纳的增值税应当扣除预缴的增值税20万，所以实际应缴纳的增值税为80万，并不是仅根据应交税费-应交增值税来计算的。

修改建议：

建议取消“应交税费-应交增值税-已交税金”科目，月末将“应交税费-应交增值税”的余额转入“应交税费-未交增值税”科目，通过该科目来反映企业应交未交的增值税税额。具体其会计处理如下：

第一步：根据应交税费-应交增值税科目当期情况：

借：应交税费-应交增值税-转出未交增值税 100

贷：应交税费-未交增值税 100

第二步：将所有当期预缴增值税科目金额转入未交增值税：

借：应交税费-未交增值税     20

贷：应交税费-预缴增值税      20

第三步：实际缴纳环节：

借：应交税费-未交增值税 80

贷：银行存款 80

二、对于“购买方作为扣缴义务人的账务处理”的建议

原文规定：

对于第二部分第（一）条取得资产或接收劳务等业务的账务处理中的第7点购买方作为扣缴义务人的账务处理，规定如下：按照现行增值税制度规定，境外单位或个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以购买方为增值税扣缴义务人。境内一般纳税人购进服务、无形资产或不动产，按应计入相关成本费用的金额，借记“生产成本”、“无形资产”、“固定资产”、“管理费用”等科目，按可抵扣的增值税额，借记“应交税费——待认证进项税额”科际目，按应付或实支付的金额，贷记“应付账款”等科目，按应代扣缴的增值税额，贷记“应交税费—应交增值税（销项税额）”科目。购买方代扣代缴增值税取得解缴税款的完税凭证时，按代扣缴的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（已交税金）”科目，贷记“银行存款”科目；同时，按完税凭上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额)”或“应交税费——待抵扣进项税额”科目，贷记“应交税费——待认证进项税额”科目。

反馈意见：

增值税的会计科目的设计需要和中国的增值税制度相吻合。对于进口环节的增值税缴纳国际上有两种制度：

第一种是反向征收制度（reverse charge system）。正常情况下，增值税应该是对于产品（服务）的销售方征收。但是在货物（服务）的进口环节，我们对于销售方出口货物或劳务是不征收增值税的，而是对货物（服务）的购买方征收增值税，这个就是反向征收制度。比如，我国在有形货物的进口环节的增值税制度就是反向征收制度，进口人需要在海关报关环节缴纳进口环节增值税。

第二种是代扣代缴制度。在这种制度下，进口货物（服务）中，增值税的纳税人仍然是货物（服务）的销售方，但是由国内货物（服务）的进口方代扣境外销售方应缴纳的增值税。这种就是代扣代缴制度。我国目前在劳务（服务）进口环节的增值税实行的就是代扣代缴制度。

因此， 我们认为征求意见稿通过“应交税费-应交增值税-销项税额”科目来核算购买方代扣代缴的增值税会与我国现行增值税法律规定相矛盾。既然是代扣代缴，建议设置“应交税费-代扣代缴进口服务增值税”科目来核算合理。

具体案例分析如下：

房地产M公司支付境外设计费106万，应代扣代缴增值税6万，附加税0.6万。

按照征求意见的会计处理如下：

借：开发成本   100

应交税费-待认证进项税 6

贷：应付账款      106

借：应付账款  6

贷：应交税费-应交增值税-销项税额 6

借：应交税费-应交增值税-已交税金  6

贷：银行存款                 6

借：应交税费-应交增值税-进项税额  6

贷：应交税费-待抵扣进项税额    6

借：营业税金及附加 0.6

贷：应交税费-应交附加税0.6

借：应交税费-应交附加税 0.6

贷：银行存款          0.6

我们建议，企业在对代扣代缴的增值税进行账务处理时，应将代扣代缴增值税通过“应交税费-代扣代缴服务进口增值税”科目核算，从而避免上述问题的产生。

借：开发成本   100

应交税费-待抵扣进项税额 6

贷：应付账款      106

借：应付账款  6

贷：应交税费-代扣代缴进口服务增值税  6

借：应交税费-代扣代缴进口服务增值税 6

贷：银行存款

借：应交税费-应交增值税-进项税  6

贷：应交税费-待抵扣进项税  6

借：应付账款  0.6

贷：其他应付款-代扣代缴附加税  0.6

借：其他应付款-代扣代缴附加税 0.6

贷：银行存款  0.6

三、对于“应交税费-应交增值税-简易计税”科目设置的建议

原文规定：

增值税一般纳税人应在“应交增值税”明细账内设置“简易计税”专栏，记录一般纳税人采用简易计税方法应交纳的增值税额。

反馈意见：

一般纳税人提供建筑服务、房地产企业销售自行开发的房地产项目，选择简易计税办法的，不可以抵扣进项税。从增值纳税申报表栏次之间的关系来看：

应纳税额的计算方法为销项税额减去应抵扣（实际抵扣）税额合计，其中包含进项税额，而简易计税办法计算的应纳税额由一个栏次单独列明，因此，一般纳税人提供建筑服务或自建不动产，服务或不动产中既有适用一般计税法项目，又有适用简易计税法项目时，一般和简易计税法计算的应纳税额不可以互抵，即若一般计税法下存在留抵税额时，这部分留抵税额不可以抵减简易计税法下的应纳税额。

《规定》设置“应交税费-应交增值税-简易计税”科目来核算一般纳税人采用简易计税方法应交纳的增值税额并不能满足上述要求，会出现一般和简易计税法的应纳税额发生互抵的情况，从而不利于增值税的纳税申报。

同时，《规定》没有明确一般纳税人提供建筑服务选择简易计税办法，已支付分包款项但尚未取得合法合规凭证时的账务处理方法。

修改建议：

建议设置二级科目“应交税费-简易计税”来核算一般纳税人采用简易计税方法应缴纳的增值税税额，适用一般计税法的服务或项目的应纳税额通过“应交税费-应交增值税”科目来核算。月末将“应交税费-简易计税”和“应交税费-应交增值税”科目余额均转入“应交税费-未交增值税”科目贷方，计算得出本月应纳税额合计数。

一般纳税人提供建筑服务选择简易计税办法，已支付分包款项但尚未取得合法合规凭证时，应通过“应交税费-待认证进项税额”或“其他应付款”等科目核算，待取得合法合规凭证后，转入“应交税费-简易计税”科目借方，月末时再将本科目余额转入“应交税费-未交”增值税科目中。