存货准则修订后的主要变化解析

　　总体来说，修订后的存货准则变动不大，主要变化有：

　　(1)总体结构有所变化

　　新存货准则由总则、确认、计量和披露共四章内容组成；旧存货准则是由引言、定义、确认、初始计量、发出存货成本的确定、期末计量、存货成本结转、披露、衔接和附则共十部分内容组成。

　　(2)取消了确定发出存货实际成本的后进先出法

　　新存货准则取消了确定发出存货实际成本的后进先出法。其主要原因在于：①确定发出存货实际成本的后进先出法不具有普遍性或不能真实反映存货流转情况。例如，一些企业采用后进先出法确定发出存货的实际成本，但其中不少企业为避免先购入或先生产完工验收入库的存货存储时间过长，导致货物变质或毁损，便将先入库的货物先发出，这样就造成了存货的实物流转与成本流转相互脱节。②改进后的《国际会计准则第2号》已取消了确定发出存货实际成本的后进先出法，新存货准则的有关修订，便于我国的会计准则与相关国际会计准则进一步趋同。

　　(3)取消了对商品流通企业存货采购成本内容的相关说明

　　旧存货准则中明确规定：“商品流通企业存货采购成本包括采购价格、进口

　　关税和其他税金等”。新存货准则中则取消了对商品流通企业存货采购成本内容的说明条款，同时在“不计入存货成本”的项目内删除了原存货准则中有关“商品流通企业在采购过程中发生的运输费、装卸费、仓储费等费用”的内容。

　　(4)某些存货发生的借款费用可以资本化

　　企业的借款费用是由《企业会计准则——借款费用》来规范的。为了控制企

　　业借款费用资本化，原《企业会计准则——借款费用》规定，只有固定资产的借

　　款费用可以资本化。但是实际工作中，银行并不给企业中长期的贷款，而是流动资金借款，企业不一定将借款用于流动项目，而是进行固定资产建造。有些企业的存货需要相当长的时间才能够达到可销售状态，例如，船舶是造船厂的存货，船舶要达到可供销售的状态需要较长的时间。此次对借款费用准则进行修订时，财政部适当地考虑了这些因素。修订后的借款费用准则将借款费用资本化的范围扩大到某些需要相当长时间才能够达到可销售状态的存货项目，扩大了借款费用资本化的范围。

　　(5)增加了企业为提供劳务而发生的相关费用应计入存货成本的说明

　　新存货准则第十三条，增加了原存货准则中未提及的内容，即“企业提供劳务，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属的间接费用，计入存货成本”。

　　值得注意的是，“企业提供劳务，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属的间接费用，计入存货成本”的内容在原存货准则中虽未曾明确，但在实际工作中，企业已经采用与新存货准则要求一致的做法进行相关会计处理。

　　新存货准则第三章第十四条中，也相应地将原存货准则中“对于不能替代使用的存货，为特定项目专门购入或制造的存货，一般应当采用个别计价法确定发出存货的成本。”扩展为“对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，通常采用个别计价法确定发出存货的成本。”

　　(6)取消了接受捐赠存货成本确定的相关说明

　　在旧存货准则的基础上，新存货准则中删去捐赠方提供了有关凭证和捐赠方未提供有关凭证情况下企业接受捐赠存货成本确定的说明。

　　(7)新准则对发生的毁损如何计入当期损益有更详细的说明

　　旧存货准则中规定：“盘亏或毁损存货造成的损失，应当计入当期损益。”新存货准则在第二十一条中进一步说明：“企业发生的存货毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。存货的账面价值是存货成本扣减累计跌价准备后的金额。存货盘亏造成的损失，应当计入当期损益。”

　　(8)调整了应当在会计报表附注中披露的存货信息内容

　　其变化包括三个方面：其一在原存货准则的基础上，新存货准则中删去了企业“应当披露存货的取得方式、低值易耗品和包装物的摊销方法、当期确认为费用的存货成本”的内容。但此项调整不应影响企业根据经营管理和信息披露的特殊需要，仍在会计报表附注中向有关方面提供上述信息和其他新存货准则中未要求披露的存货信息的做法。其二由于新存货准则中取消了确定发出存货成本的后进先出法，因此在应当披露的存货信息内容中，新存货准则也相应取消了原存货准则中要求披露“采用后进先出法确定的发出存货成本与采用先进先出法或移动平均法确定的发出存货成本的差异”的内容。其三新存货准则中补充了企业应当披露确定发出存货成本所采用的方法的要求。