执行新准则，“营业外收入”核算范围变了

　　所谓“新准则”，是指《企业会计准则》体系下的部分具体准则，比如《企业会计准则第14号——收入》、《企业会计准则第21号——租赁》等，近几年进行了一定修改。而对于上述修改后的部分具体准则，统称为“新准则”。

　　“新准则”实施后，财务报表发生了相应变化，随之，部分会计科目核算范围也随之而变;比如“营业外收入”科目。

　　根据现行财务报表相关项目说明：(利润表)“营业外收入”行项目，反映企业发生的除营业利润以外的收益，主要包括与企业日常活动无关的政府补助、盘盈利得、捐赠利得(企业接受股东或股东的子公司直接或间接的捐赠，经济实质属于股东对企业的资本性投入的除外)等。该项目应根据“营业外收入”科目的发生额分析填列。

　　相比于之前规定的会计核算范围，现行“营业外收入”科目核算范围则少了以下几个项目：

　　一、债务重组利得

　　按照《企业会计准则第12号——债务重组应用指南》(2019版)：债务重组利得计入“投资收益”科目，不再计入营业外收入。

　　二、非流动资产处置净损益

　　非流动资产处置净损益不再计入营业外收入、营业外支出，而是代之以“资产处置损益”科目。

　　对于企业出售划分为持有待售的非流动资产(金融工具、长期股权投资和投资性房地产除外)处置未划分为持有待售的固定资产、在建工程、生产性生物资产及无形资产，以及债务重组和非货币性资产交换中因处置、换出非流动资产产生的利得或损失，计入“资产处置损益”科目。

　　三、与企业日常活动相关的政府补助

　　与企业日常活动相关的政府补助，应当按照经济业务实质，计入其他收益(或者先计入“递延收益”，之后按照规定结转“其他收益”)或冲减相关成本费用。

　　按照《财政部关于政府补助准则有关问题的解读》：通常情况下，若政府补助补偿的成本费用是营业利润之中的项目，或该补助与日常销售等经营行为密切相关(如增值税即征即退等)，则认为该政府补助与日常活动相关。

　　需要注意的是，正如上面所述，所谓“新准则”，是《企业会计准则》体系下的“新准则”;而《小企业会计准则》与《企业会计准则》乃是并列的“兄弟”关系，并非“隶属”关系。相对应的，《小企业会计准则》对于“营业外收入”科目核算范围要宽广得多，包括：非流动资产处置净收益、政府补助、捐赠收益、盘盈收益、汇兑收益、出租包装物和商品的租金收入、逾期未退包装物押金收益、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、违约金收益等。
 

　　2019年1月的解读——

注意会计准则及税收法规变化点<毕晓颖>

　　多部会计准则作了修订，财务报表有所变化，企业办理资产损失和享受税收优惠的程序性规定得到简化，税前扣除凭证有了更加具体的规定，纳税申报表有所调整……一系列会计准则及税收法规发生了变化，对企业2018年度企业所得税汇算清缴产生了一定的影响，值得企业关注。

　　2018年度企业所得税汇算清缴已经开始。这一年来，一系列会计准则及税收法规发生了变化，对企业2018年度企业所得税汇算清缴产生了一定的影响。值得企业关注的是，如果不能准确了解这些变化点，很有可能在实操层面出现错误，进而影响汇算清缴的质量。

　　会计准则有所调整

　　企业要关注会计准则及财务报表的变化，尤其是要注意“税金及附加”“资产处置收益”“营业外收入”“营业外支出”等科目的核算内容有所调整。

　　企业所得税纳税申报表的一系列数据填报，以会计核算数据为基础。例如“利润总额”项目的“营业收入”“营业成本”等损益类科目，要求填报的就是会计核算数据。因此，准确进行会计核算，保证“利润总额”科目的准确性，是做好企业所得税汇算清缴的基础和关键。

　　近两年，我国企业会计准则及财务报表发生了较大变化。财政部先后修订了《企业会计准则第14号——收入》《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》《企业会计准则第23号——金融资产转移》《企业会计准则第24号——套期会计》《企业会计准则第37号——金融工具列报》等多部会计准则。并在2018年6月发布了《财政部关于修订印发2018年度一般企业财务报表格式的通知》（财会[2018]15号），对多部会计准则、会计科目，以及利润表和资产负债表作了调整。

　　会计准则及财务报表的变化，直接影响了企业所得税应纳税所得额的计算及纳税申报表的填报，值得企业重视。尤其是以下变化，建议企业在2018年度企业所得税汇算清缴时，予以高度关注：一是“营业税金及附加”科目改成了“税金及附加”科目，且房产税、土地使用税、印花税和车船税等税金支出，不再通过“管理费用”科目核算，而是纳入了“税金及附加”科目的核算范围；二是根据新修订的会计准则，新增了“资产处置收益”和“其他收益”项目；三是从“管理费用”科目中分拆出了“研发费用”项目；四是在“财务费用”科目下，增加了“利息费用”和“利息收入”明细科目；五是调整了“营业外收入”“营业外支出”科目的核算内容等。

　　程序性要求更简化

　　企业办理资产损失和享受税收优惠的程序性规定得到简化的同时，税前扣除凭证的具体规定更加明确，要求也更高了。

　　2018年发布的企业所得税政策，简化了企业办理资产损失和享受税收优惠的程序性规定。与此同时，税前扣除凭证的具体规定更加明确，要求也更高。

　　《国家税务总局关于企业所得税资产损失资料留存备查有关事项的公告》（国家税务总局公告2018年第15号）规定，企业进行年度汇算清缴申报时，仅需填报企业所得税年度纳税申报表《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》，不再报送资产损失相关资料，相关资料由企业留存备查。需注意的是，在办理2018年度企业所得税汇算清缴时，企业仍要按照要求准确填写《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》，并完整保存资产损失相关资料，保证资料的真实性、合法性。

　　继上述公告之后，《国家税务总局关于发布修订后的<企业所得税优惠政策事项办理办法>的公告》（国家税务总局公告2018年第23号）规定，企业所得税的优惠事项全部采用“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式。这一方面极大地便利了纳税人办理企业所得税汇算清缴，另一方面对纳税人的税务风险管控也提出了更高要求，企业需要关注企业所得税税前扣除凭证和相关留存备查资料的归集整理。

　　程序性要求更加简化的同时，凭证管理的要求也更加明确。《国家税务总局关于发布<企业所得税税前扣除凭证管理办法>的公告》（国家税务总局公告2018年第28号）明确了不同情形取得不同的扣除凭证的具体要求及补救措施等。同时规定，企业取得的税前扣除凭证遵循真实性、合法性、关联性原则。企业须注意相关扣除凭证的归集管理，并按规定留存备查。

　　纳税申报表作了调整

　　《企业所得税年度纳税申报表（A类，2017年版）》部分表单和填报说明发生了一些改变，在填报过程中要予以关注。

　　企业所得税的年度纳税申报表综合体现了一个纳税年度内的所有政策，也是企业缴纳企业所得税的计算过程。自2008年起，国家税务总局多次对企业所得税年度纳税申报表进行修订。

　　2018年末，国家税务总局颁布《关于修订<中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类，2017年版）>部分表单样式及填报说明的公告》（国家税务总局公告2018年第57号），再次修订了2017版年度纳税申报表，并对《填报表单》《企业基础信息表》等15张报表表单样式及填报说明作了修订，还修订了《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）》（A100000）等3张报表的填报说明。企业所得税汇算清缴中，企业应重视对新申报表的学习和理解。

　　值得关注的是，小型微利企业2018年度的企业所得税相关政策发生了较大的变化。《国家税务总局关于简化小型微利企业所得税年度纳税申报有关措施的公告》（国家税务总局公告2018年第58号）进一步简化了小型微利企业年度纳税申报措施。符合条件的小型微利企业，需要填报的《企业所得税年度纳税申报基础信息表》（A000000）按照规定进行了简化，并免于填报《一般企业收入明细表》（A101010）等6张表单，建议小型微利企业予以关注。

　　（作者单位：国家税务总局北京市税务局）