非供水供电单位和个人收取水电费使用票据及相关税收政策问题评析

　　众所周知，一个地方的供水供电企业大多是增值税一般纳税人，其收取水电费使用增值税专用发票或普通发票。但是，除此之外的非供水供电单位和个人在收取水电费时，比如，物业公司收取小区住户水电费，出租方收取承租方水电费，企业收取下属各单位分难水电费，单位收取职工水电费，总表单位收取分表单位水电费等，究竟应该使用什么票据（包括发票）？其相关的税收问题又应如何处理？并不是一个简单的问题。现实的情况是，非供水供电单位和个人收取水电费既有使用国税的增值税专用发票、普通发票，也有使用地税的营业税服务业发票，还有使用原始凭证分割单、税务监制收据、财政监制行政事业性收费票据等。对此，许多地方的税务部门及其它主管部门并没有一个专门的、统一的、明确而有说服力的规定和要求，而是五花八门，各执一词，莫衷一是。

        笔者经过深入调查和认真研究认为：第一，非供水供电单位和个人收取水电费，主要还是应该使用国税、地税发票。第二，虽然收取水电费的各种票据不能统一，但无论使用何种票据都必须符合税法（包括发票管理法规）和财务会计制度的要求，都不得造成不缴和少缴税款，都不得进行不规范的财务与税务处理。

　　这里的非供水供电的单位和个人（以下简称甲方，并简称其收取水电费的对象为乙方，供水供电企业为丙方），是指除了供水供电企业之外的其它所有单位和个人，主要有行政事业单位、企业（包括物业管理企业和其它生产经营企业）、个体工商户和自然人等。

　　分析研究非供水供电企业单位和个人收取水电费使用票据情况和涉税问题主要应从以下三个方面来进行：
　　一、甲方受供水供电企业委托而代收水电费使用票据及相关税收政策问题
　　丙方委托甲方代收水电费，并签订协议。这里有个前提，就是丙方已与乙方签订有供用水和供用电合同。《合同法》规定：供用电（水）合同是供电（水）人向用电（水）人供电（水），用电（水）人支付电（水）费的合同。同时还规定，用电（水）人应当按照国家有关规定和当事人的约定及时交付电（水）费。据此可以认定，丙方是供和售电（水）行为，乙方是受和买电（水）行为，实际上乙方就是丙方的客户。丙方与甲方是委托合同关系，甲方本身并不存在水电购销经济业务；即使有，也与乙方、丙方之间的供用电（水）合同不相关。甲、乙、丙三方是受《合同法》、《民法通则》、《公司法》等法律保护的法律关系。在这种关系框架下甲方主要有两种水电费收取方式：
　　其一，甲方持丙方开具的发票代丙方收取。例如，有的地方供水企业（即丙方）委托银行（即甲方）代收用户（即乙方）水费采取的方法是：丙方与甲方签订委托收款合同、乙方与甲方签订委托付款合同。丙方定期通知甲方从乙方银行账上划扣应收的水费，丙方确认划扣成功后据此开具增值税专用发票或普通发票，并将增值税普通发票传递给甲方，再由甲方送给乙方。所开具的增值税专用发票、增值税普通发票（例如，工业企业一般纳税人其生活用水部分的水费）由丙方直接送合乙方。

　　其二，甲方持丙方空白的发票代丙方收取。例如，有的地方供电企业（即丙方）委托银行（即甲方）向用户（乙方）收取电费采取的方法是：丙方与甲方签订合同，委托甲方代收、代扣（这里如果是代扣则须乙方与甲方签订委托付款合同，同前述“甲方持丙方开具的发票代丙方收取”情形）只需开具增值税普通发票的乙方用户的电费，并将丙方增值税普通发票交由甲方直接向乙方开具，定期进行票证结报。对需要开具增值税专用发票的乙方用户则由丙方直接收取电费，并开具增值税专用发票。

　　其三，甲方持自已领购的发票代丙方收取。例如，安徽省地方税务局《关于物业管理企业发票管理问题的批复》（皖地税函[1998]27号）规定：物业管理公司提供服务收费应使用“社会服务业统一发票”。代收水电费原则上不使用地税发票，若需要使用，在票上单列项目。河南省国家税务局及郑州市国税局也要求物业管理企业从2006年8月1日起收取水电费必须使用增值税普通发票。但是广东财政厅却规定，从2003年5月9日起执行《关于明确有关非经营性收费收入使用票据问题的通知》（粤财综[2003]58号），要求行政事业单位代收职工水电费要使用财政票据。随后又在《广东省财政厅关于明确有关往来款使用财政票据问题的通知》（粤财综[2005]68号）中明确“行政机关、事业单位（社会团体）在往来款业务中，收取与支出（上缴）款项金额必须一致，中间不得增加或减少其他费用。”

　　上述三种情况甲方都是使用的丙方发票，甲、乙、丙三方票款都是规范、合法的，计税也是有依据的，包括乙方水电费所得税税前费用扣除和增值税进项税额扣除也是能被税法、会计法、会计制度所认可的，有效的。各方税务处理和财务处理都没有违法违规。

　　不过，甲方在受丙方即供水供电企业委托而代收水电费的情况下还有一个问题应当注意，就是关于代收手续费问题的处理。例如，《国家税务总局关于物业管理企业的代收费用有关营业税问题的通知》（国税发[1998]217号）规定：“物业管理企业代有关部门收取水费、电费、燃（煤）气费、维修基金、房租的行为，属于营业税”服务业“税目中的‘代理’业务，因此，对物业管理企业代有关部门收取的水费、电费、燃（煤）气费、维修基金、房租不计征营业税。对其从事此项代理业务取得的手续费收入应当征收营业税。”据此可以判定：第一，物业管理企业代收水电费，应按“服务业”税目中的“代理”业务使用票据，即可以开具地税监制的发票或收据。由此可以推定，其它单位和个人也就是本文所指的甲方，代丙方收取水电费行为，除直接使用丙方票据（如前所述委托银行代收水电费的情况）外，还可按“服务业”税目中的“代理”业务使用地税监制的发票或收据，对其代收水电费收入必须分开核算，方可不计征营业税。但显然乙方不能据此代收水电费票据进行进项税额抵扣。第二，甲方因受委托而向丙方取得的代收手续费应开具或申请代开取得服务业发票，并申报缴纳营业税等相关税费。若是坐扣没有使用票据也要申报缴纳营业税等相关税收。

　　二、甲方未受供水供电企业委托而自行收取水电费使用票据及相关税收政策问题
　　丙方与甲方或有直接的供用水、供用电合同关系，或丙方与甲方的上家有直接的供用水、供电合同关系，而与甲方本身并没有这种合同关系。也就是说，甲方或是丙方的直接客户，或不是其直接客户；丙方或直接向甲方收取水电费，或不直接收取。而无论丙方与甲方是何种关系，甲方都是直接向乙方收取水电费。可以肯定，当甲方是丙方的直接客户时，丙方向甲方出具或增值税专用发票、或普通发票；当甲方不是丙方的直接客户时，丙方不能向甲方出具任何票据，但可以向其上家出具或增值税专用发票、或普通发票。但是不管丙方能否向甲方出具票据，有一点是不变的，就是甲方必须向乙方出具收取水电费的票据。其情形为：