留抵退税加计抵减是否需要转出？附加税计征基数如何调整？

　　上个月申请了一笔增值税留抵退税并顺利到账，本月的增值税申报里系统自动将退税额从留抵中进行了转出，计提加计抵减时系统未提示要相应转出。那么问题来了：1、留抵退税加计抵减是否需要转出?2、附加税计征基数为何需要调减?

　　举个例子更形象，A公司5月做完增值税申报后，留抵100万元，可申请退税60万元。6月进行增值税申报时5月归属期抵扣认证进项10万元，当期销项180万元(假设5月退税时未预料到此销项)。A公司符合加计抵减10%的条件。分退税、不退税两种情况讨论：

　　情形一：不退税

　　5月留抵=100万元

　　6月应纳增值税=180-(100+10)*(1+10%)=59万元

　　6月应纳附加税=59*12%=7.08万元

　　税款合计=59+7.08=66.08万元

　　情形二：退税+加计抵减转出退税

　　5月退税=60万元

　　退税后留抵=100-60=40万元

　　6月应纳增值税=180-(40+10)-(100-60+10)*10%=125万元

　　6月应纳附加税(假设减退税额)=(125-60)*12%=7.8万元

　　税款合计=-60+125+7.8=72.8万元，较不退税情形(情形一)增加=72.8-66.08=6.72

　　相当于5月退税近似年利率=6.72/60*12*100%=134.4%，简直是高利贷，显然不合理。

　　情形三：退税+附加税基数不减退税额

　　5月退税=60万元

　　退税后留抵=100-60=40万元

　　6月应纳增值税=180-(40+10)-(100+10)*10%=119万元

　　6月应纳附加税(假设不减退税额)=119*12%=14.28万元

　　税款合计=-60+119+14.28=73.28万元，较不退税情形(情形一)增加=73.28-66.08=7.2

　　相当于5月退税近似年利率=7.2/60*12*100%=144%，同样是高利贷，也不合理。

　　情形四：退税+附加税基数减退税额+加计抵减不转出退税

　　5月退税=60万元

　　退税后留抵=100-60=40万元

　　6月应纳增值税=180-(40+10)-(100+10)*10%=119万元

　　6月应纳附加税=(119-60)*12%=7.08万元

　　税款合计=-60+119+7.08=66.08万元，与不退税情形(情形一)一致

　　分析与评论

　　增值税留抵退税虽名为退税，但打通全周期来看，实则是一种缓税措施(留抵无足够销项弥补的永久性差异除外)，忽略税款资金成本的前提下，纳税人不应申请退税导致自身税负加重才是合理，否则税收优惠政策岂不是变成了恶政。

　　关于上述两个问题，现行政策基本明确：

　　一、关于加计抵减

　　关于这个问题，网上不同的说法都有，其中河南省税务局2020年曾公开答复过，不需要做加计抵减的调减，作者表示支持。河南省税务局的解答逻辑可供参考：2019年87号公告明确规定“按照现行规定不得从销项税额中抵扣的进项税额，不得计提加计抵减额”。而期末留抵退税政策相应减少的这部分“进项税额”其实质相当于符合抵扣规定并实现了真正意义的提前抵扣，所以这部分进项税额对应的加计抵减额不需要调减。一句话，税法没有规定转出，那就不转出，这个是正确逻辑，当然实务中税务机关容易走到反面。

　　《财政部 税务总局关于明确生活性服务业增值税加计抵减政策的公告》(财政部 税务总局公告2019年第87号)

　　三、生活性服务业纳税人应按照当期可抵扣进项税额的15%计提当期加计抵减额。按照现行规定不得从销项税额中抵扣的进项税额，不得计提加计抵减额;已按照15%计提加计抵减额的进项税额，按规定作进项税额转出的，应在进项税额转出当期，相应调减加计抵减额。

　　二、关于附加税

　　《财政部 税务总局关于增值税期末留抵退税有关城市维护建设税教育费附加和地方教育附加政策的通知》(财税〔2018〕80号)

　　对实行增值税期末留抵退税的纳税人，允许其从城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加的计税(征)依据中扣除退还的增值税税额。
 

　　2018年8月的解读——

增值税留抵退税的实质与附加税费扣除的认识

近期，为支持部分行业特定增值税一般纳税人的健康发展，盘活增值税留抵税额资金，财政部税务总局下发了《关于2018年退还部分行业增值税留抵税额有关税收政策的通知》（财税〔2018〕70号）和《关于增值税期末留抵退税有关城市维护建设税教育费附加和地方教育附加政策的通知》（财税〔2018〕80号），明确对特定纳税人实行增值税期末留抵退税退还政策，并允许其从城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加的计税（征）依据中扣除退还的增值税税额。一经发布后，引来一番热议，并存在几个问题的分歧。对此，笔者进行分析。

　　一、留抵税额退还的实质是啥？

　　增值税一般纳税人期末留抵税额是在该时点按照规定允许从销项税额中抵扣，但不足以抵扣，结转下期继续抵扣的税额，其本质是增值税进项税额。因此，留抵税额退还的实质就是退还进项税额。

　　由此，在后期会导致进项税额减少下，缺乏增值税进项税额抵扣，产生应纳税额。但需要注意，如果从先进先抵的角度去理解，那么最先缴纳的退还税额等额部分，实质就是对退还税额的进项税额返还部分。比如，留抵税额退还100元，后期缴纳100元，这个缴纳的100元，本质上就是退还100元的归返。

　　因此，在留抵税额退还之后，后期又全部返还的情形下，纳税人得到了资金流的利益，但没有得到增值税的实质性减少，是一种资金的暂时性差异。

　　二、附加税费如何处理？

　　附加税费（城建税、教育费附加和地方教育附加）是在什么时点处理？

　　有人说，在留抵税额退还时，随退附加税费，税舟说，这是错的。如前所述，留抵退税退的是进项税额，自然与实缴增值税的退税不是一码事，压根儿就是没有缴纳过相应的附加税费，那怎么有退还的道理呢？没有退还的计算依据。因此，随同退还的观点是错误的。

　　有人说，在后期缴纳增值税时，不应该扣除附加税费的基数，附加税费是随同实缴增值税一起计征的，这个80号文是错误的。咋一看，非常有道理，相应的征收规定中也确认有这样的文字表述。如，《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》（国发〔1985〕19号）第三条规定，城市维护建设税，以纳税人实际缴纳的消费税、增值税、营业税税额为计税依据，分别与消费税、增值税、营业税同时缴纳。但是，如前所述，对退还的留抵税额的返还征收，实质是对已经退还的进项税额的返还，不是真正的纳税人应纳税额（表面反映应纳税额），不应该属于附加税费的计征依据。

　　因此，对于后期应纳增值税中相当于已退还留抵税额的金额部分，在计征附加税费时需要扣除，即不予征收附加税费。从实务出发，笔者认为扣除的时点以先发生的应纳税额先扣除，直到扣完为止。

　　来源：一叶税舟  作者：叶全华