烂尾项目土地增值税的“前世今生”

　　前言

　　悟空公司因现金流紧张，拟转让其位于重庆市的花果山在建房地产项目(开发进度超30%)以换取足够资金盘活公司，该在建项目土地成本56,000万元，开发成本15,000万元，已取得预售收入5,000万元。最终西游公司支付悟空公司80,000万元购入花果山在建项目，悟空公司不退还西游公司预售收入。

　　西游公司购入该在建项目后，重新规设计，将原在建项目拆除重新修建。整个过程发生拆除成本3,000万元，开发成本40,000万元。

　　悟空公司转让在建项目的土地增值税如何处理?

　　01 收入处理

　　根据重庆市局财产行为税热难点问题及典型案例，在建项目转让标的未包括已预售房产的,对转让方已预售房产单独作为清算单位。转让标的包括已预售房产的,按以下原则处理:(1)转让方取得的预售房款不属于在建项目转让收入。若转让方未将预售房款退还承受方,则预售房款应并入土地增值税清算收入中;若转让方将预售房款退还承受方,则预售房款不得抵减在建项目转让收入。(2)转让方预售房产已预征土地增值税视为在建项目转让已纳税款。

　　悟空公司应确认土地增值税清算收入85,000.00(80000+5000)元。

　　02 扣除项目

　　根据国税函发[1995]110号，对取得土地使用权后投入资金，将生地变为熟地转让的，计算其增值额时，允许扣除取得土地使用权时支付的地价款、交纳的有关费用，和开发土地所需成本再加计开发成本的20%以及在转让环节缴纳的税金。

　　渝财税〔2015〕93号，房地产企业转让开发的土地、未竣工房地产项目，其“取得土地使用权所支付的金额”不能加计扣除。

　　悟空公司转让花果山在建房地产项目，土地成本56,000万元不能加计扣除，开发成本15,000万元适用加计20%扣除。另根据重庆市局房地产开发税收政策指引，由于悟空公司已进行实质性建筑施工建造，可以扣除房地产开发费用。

　　西游公司承受在建项目开发后再销售，土地增值税如何处理?

　　01 土增收入

　　根据重庆市局财产行为税热难点问题及典型案例，在建项目转让标的未包括已预售房产的,对转让方已预售房产单独作为清算单位。转让标的包括已预售房产的,按以下原则处理:(3)承受方应依据从转让方应取得的预售房款作为预售收人预缴土地增值税。

　　西游公司承受未竣工项目，其预售收入应包含悟空公司预售收人5000万元，并预缴土地增值税，在进行土地增值税清算时，清算收入应包含此5000万元。

　　02 扣除项目

　　渝财税〔2015〕93号，房地产企业转让开发的土地、未竣工房地产项目，承受土地、未竣工项目的房地产企业在完成房地产项目开发，进行土地增值税清算时，其取得土地、未竣工项目所支付的款项，可作为“取得土地使用权所支付的金额”，并适用加计扣除。

　　根据重庆市局财产行为税热难点问题及典型案例，房地产企业购买在建项目支付的价款,以及发生的相关整治、拆除费用,计新项目土地成本。

　　西游公司应以88,000(80000+5000+3000)万元，作为“取得土地使用权所支付的金额”，并适用加计扣除。为避免渝财税〔2015〕93号关于支付条款规定的争议，建议悟空公司转让花果山在建项目约定由悟空公司收取转让价款85,000万元，并将预售房款5,000万元退还给西游公司。

　　小必提醒

　　土地增值税各地处理差异较大，例如江苏、广西转让方计算土地增值税时，土地成本、房地产开发成本适用加计扣除;而受让方继续建设再转让时，仅允许对开发成本的增量部分(即继续建设投入部分)加计扣除。如涉及重庆市以外地区的项目，需结合当地政策规定进行土增税处理。

　　小必思考

　　若上述案例开进度为30%、50%、80%乃至更多，处理方式相同，是否合理?

　　若悟空公司通过其他途径融到足够资金，继续自行开发，同样重新设计，花近3,000万元将原在建项目拆除，该拆除在建项目支出能否记入开发成本?

　　若上述案例西游公司收购悟空公司的股权，该拆除成本该如何处理?西游公司将幼儿园装修为销售中心，发生硬装成本1,200万元，软件成本500万元。在项目全部销售完成后，发生幼儿园整改成本(按照规划要求还原)400万元，上述各项成本在土地增值税清算时该如何处理?

　　西游公司将会所装修为销售中心，发生硬装成本1,200万元，软件成本500万元，在项目全部销售完成后，西游公司找到买家，买家觉得销售中心硬装和布局还不错，同意无需整改，购买后只需要重新进行装修升级即可使用，上述各项成本在土地增值税清算时该如何处理?