非贸项目对外支付的税务合规探析

　　01　非贸项目概述

　　在国际收支项目中分为经常项目和资本项目，而“非贸项目”是经常项目中的重要内容，经常项目通常是指一个国家或地区对外交往中经常发生的交易项目，包括贸易收支、服务收支、收益和经常转移。非贸项目，是指经常项目下除了货物贸易之外的交易，即“非贸”项目是相对于“贸易”项目而言的，包括服务贸易、收益和单方转移。

　　服务贸易，是一国对外提供各类服务所得外汇收入和接受服务发生的外汇支出的总称，包括国际运输、旅游等项下外汇收支。

　　收益包括职工报酬和投资收益两部分，其中职工报酬主要是工资、薪金和其他福利，投资收益主要是利息、红利等。

　　单方面转移也称经常转移，是指国家间单方面进行的、无须归还或偿还的外汇收支;单方面转移又分为个人转移和政府转移，前者是指个人之间的无偿赠与或赔偿等，后者是指政府间的军事及经济援助、赔款、赠与等。

　　当境外企业或机构(非居民企业)在我国境内发生劳务收入或取得来源于我国境内的利润、利息、租金、特许权使用费等其他所得的收入时，由境内企业对其支付外汇的行为即为“非贸付汇”或者非贸项目对外支付。

　　02　非贸项目对外支付的流程

　　企业在进行非贸项目交易时通常需要逐一完成以下环节以实现非贸项目对外支付：

　　1、准备合同和账单;

　　2、向主管税务机关进行合同备案/合同信息采集;

　　3、依法为境外收款方扣缴税费或申请免税证明;

　　4、向主管税务机关申请进行支付备案;

　　5、凭借支付备案信息向银行申请对外支付。

　　03　非贸项目对外支付涉及哪些税

　　1、增值税

　　财税〔2016〕36号文件第一条：在中华人民共和国境内(以下称境内)销售服务、无形资产或者不动产(以下称应税行为)的单位和个人，为增值税纳税人，应当按照本办法缴纳增值税。因此，结合40号公告及增值税相关法规，凡在中国境内发生应税行为的需要计缴增值税。

　　以下情形属于在境内发生了应税行为，境外企业应按规定缴纳增值税，若其在境内未设有经营机构，则由购买方代扣代缴增值税：

　　而对于完全发生在境外的销售行为不征收增值税，包括境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务、销售完全在境外使用的无形资产、出租完全在境外使用的有形动产。

　　提示：2021年9月1日起，非贸等进口项目不再征收附加税，即不再征收城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加，详见《城市维护建设税法》第三条、《关于城市维护建设税计税依据确定办法等事项的公告》。

　　此外，需说明的是，根据营改增试点实施办法试点实施办法(财税〔2016〕36号)第二十五条，从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额，除非用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产(其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产(不包括其他权益性无形资产))(第二十七条)，均可作为进项税额抵扣，也就是说非居民纳税人作为纳税义务人，支付企业作为扣缴义务人计缴增值税后，一般可以抵扣支付企业(作为一般纳税人)均可以抵扣，因此最终增值税的计缴不增加交易的税务成本。因此，实务中，所得税是非贸支付税务判定的重点。

　　2、所得税(企业所得税、个人所得税)

　　《企业所得税法》第三条：非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

　　《个人所得税法》第一条第二款：在中国境内无住所又不居住，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计不满一百八十三天的个人，为非居民个人。非居民个人从中国境内取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。

　　通常情况下“来源于中国境内的所得”，只要是国内企业支付的款项，需要缴纳企业所得税，如果支付给个人，需要缴纳个人所得税。因此，对于非居民企业而言首先要判断在中国境内是否设立机构、场所。根据《企业所得税法实施条例》第五条，机构、场所是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括：①管理机构、营业机构、办事机构;②工厂、农场、开采自然资源的场所;③提供劳务的场所;④从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所;⑤其他从事生产经营活动的机构、场所。

　　其次，再判断是否有来源于中国境内所得。根据《企业所得税法实施条例》第七条，来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定(如下图 )：

　　值得注意的是，《企业所得税法》第五十八条等规定：中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与本法有不同规定的，依照协定的规定办理。

　　根据企业所得税法，结合相关税收协定，参照国税发[2010]75号 国家税务总局关于印发《〈中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定〉及议定书条文解释》的通知中对税收协定的相关规定对40号公告所列举的非贸支付交易进行粗略的归类并进行非居民企业和个人的所得税涉税分析，可以得出：

　　1.非居民企业或个人完全在境外提供劳务或服务无需缴纳企业(个人)所得税;

　　2.非居民企业或个人入境提供劳务或服务，当未形成常设机构时，无需缴纳企业(个人)所得税;

　　3.非居民企业或个人入境提供劳务或服务，当形成常设机构时，需缴纳企业(个人)所得税。

　　4.非居民企业或个人提供专利技术或专有技术等时，需缴纳企业(个人)所得税。

　　从理论归纳来看，在税务判定上，似乎较为明确。增值税及所得税纳税义务可以下图所示，也可以看到并不是所有的非贸支付均需计缴所得税和增值税。