先进制造业企业：关注加计抵减处理不当的五个涉税风险

　　《财政部、税务总局关于先进制造业企业增值税加计抵减政策的公告》(财政部、税务总局公告2023年第43号，以下简称43号公告)规定，自2023年1月1日至2027年12月31日，允许先进制造业企业按照当期可抵扣进项税额加计5%抵减应纳增值税税额(以下称加计抵减政策)。实务中，先进制造业企业适用增值税加计抵减政策，需规避常见的涉税风险。

　　符合增值税加计抵减政策适用条件的，可加计抵减的范围包括纳税人按增值税现行规定允许从销项税额中抵扣的全部进项税额。所以，增值税加计抵减政策具有良好的定向减税效果。实务中，除了准确把握政策适用主体、加计抵减额性质、计算及纳税申报外，还需关注加计抵减处理不当可能放弃的税收权益或产生的涉税风险。

　　(一)切勿忽视首次适用政策的可加计抵减额填报。

　　43号公告规定，先进制造业企业可计提但未计提的加计抵减额，可在确定适用加计抵减政策当期一并计提。先进制造业加计抵减政策出台于2023年9月，而政策执行期限自2023年1月1日起，符合43号公告规定的先进制造业纳税人，若于2023年10月确定适用加计抵减政策，可就2023年1月至9月可计提但未计提的加计抵减额，作为“本期发生额”在首次适用先进制造业企业增值税加计抵减政策的10月份纳税申报期一并计提。实务中，先进制造业企业如果忽视了确定适用加计抵减政策前的可加计抵减额，将会损失这部分加计抵减额形成的减税优惠。

　　(二)不得抵扣的进项税额不可加计抵减。

　　按照现行政策规定不得从销项税额中抵扣的进项税额，不得计提加计抵减额;已计提加计抵减额的进项税额，按规定作进项税额转出的，并在进项税额转出当期，相应调减加计抵减额。

　　先进制造业企业适用增值税加计抵减政策的进项税额，必须是按增值税现行规定允许从销项税额中抵扣的进项税额，即加计抵减的必须是可抵扣的进项税额。按现行政策规定不得从销项税额中抵扣的进项税额，如用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、劳务、服务、无形资产和不动产的进项税额，则不得适用加计抵减政策。实务中如出现《附列资料(二)》“进项税额转出额”相应栏次有数据，且属于已计提加计抵减的进项税额，而《附列资料(四)》加计抵减情况未填报“本期调减额”，则存在加计抵减额未按规定调减风险。

　　(三)出口、跨境业务不适用加计抵减政策。

　　先进制造业企业出口货物劳务、发生跨境应税行为不适用加计抵减政策，其对应的进项税额不得计提加计抵减额。43号公告明确了先进制造业企业兼营出口货物劳务、发生跨境应税行为且无法划分不得计提加计抵减额的进项税额的计算公式为：不得计提加计抵减额的进项税额=当期无法划分的全部进项税额×当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额÷当期全部销售额。

　　先进制造业企业如兼营出口货物劳务，或发生跨境应税行为，需按规定归集或计算出口货物劳务、发生跨境应税行为对应的进项税额，并在计算加计抵减额时，将相应的进项税额从可计提加计抵减的进项税额中剔除，避免虚增加计抵减额，从而引发少缴纳增值税风险。

　　(四)加计抵减额核算的所得税风险。

　　财政部会计司发布的《关于〈关于深化增值税改革有关政策的公告〉适用〈增值税会计处理规定〉有关问题的解读》，明确增值税加计抵减额通过“其他收益”科目核算。加计抵减需按月进行相应的账务处理，具体分录如下：

　　借：应交税费——应交增值税(进项税额加计抵减额)

　　　　贷：其他收益——其他

　　增值税加计抵减额在实际抵减应纳增值税时计入“其他收益”科目。而其他收益是核算与企业日常活动相关，但不宜确认收入或冲减成本费用的政府补助，属于企业所得税收入总额的内容。年度内各月实际加计抵减额填报在《附列资料(四)》第5列“本期实际抵减额”，视第4列“本期可抵减额”与主表“第11栏-第18栏”，即抵减前的应纳税额的比较结果填列。

　　第5列数据填报的准确与否，直接关系到“其他收益”科目核算的准确性，也必将影响企业所得税汇算清缴的收入总额，若出现不得抵扣的进项税额计入加计抵减基数的，应按规定予以调整，避免企业所得税汇算清缴时，收入总额项目申报出错，从而引发企业所得税涉税风险。

　　(五)多项加计抵减政策可择优适用，不得叠加。

　　43号公告规定，先进制造业企业同时符合多项增值税加计抵减政策的，可以择优选择适用，但在同一期间不得叠加适用。

　　现行增值税加计抵减政策有生产、生活性服务业纳税人增值税加计抵减政策;集成电路企业增值税加计抵减政策;工业母机企业增值税加计抵减政策;先进制造业企业增值税加计抵减政策。若先进制造业企业同时符合集成电路、工业母机或生产性服务业加计抵减政策，可择优选择适用其中一项加计抵减政策，但在同一期间不得叠加享受多项加计抵减政策。

　　值得关注的是，根据现行增值税政策规定，加计抵减政策执行到期后，纳税人不再计提加计抵减额，结余的加计抵减额停止抵减。先进制造业企业应单独核算加计抵减额的计提、抵减、调减、结余等变动情况。若存在骗取适用加计抵减政策或虚增加计抵减额情形的，将被依照《中华人民共和国税收征收管理法》等有关规定处理。

　　来源：中国税务报新媒体 2023年11月20日 作者：秦燕 (作者单位：国家税务总局泗洪县税务局)