“两票结算”的税收征管漏洞及税收稽查措施

　　三、把握关键揭穿“两票结算”方式下的偷逃税行为
　　目前利用“两票结算”分解销售收入虽较为普遍，但若把握以下关键点和关键环节就可以查清销售的真相。
　　1.把握交易地点，查货物的销售方式，明确该谁承担运费。从理论上讲，购销双方可以商定发货制、送货制或中间任意地点交货。但实际上购货方往往为注重产品质检，防范运输途中的风险等原因，采取送货制交易方式。在税收征管和检查中，需要从企业提供的资料和现场查看中分析把握的是： 销售方在什么地点丧失货物所有权并获得相应的经济权益，同时购买方拥有货物所有权并形成应付货款。明确交易地点也就明确了谁该承担运费，进而也明确了能否实行“两票结算”，税收检查时销售方能否分解混合收入及购买方能否抵扣运费进项税额就一目了然。

　　2.把握开票地点，查虚假代开运费行为，核实货物销售收入。按规定办理税务登记手续后承运单位可以自开运票，承运个人可以由主管地方税务局为其代开运票，不需办理税务登记的单位和个人，凭单位证明或个人身份证在单位机构所在地或个人车籍地由代开票单位代开货物运输业发票。但下列两种情况应重点关注：
　　一是到购货方所在地开运票的代垫运费。代垫运费是由于承运人不便于到购货方收款，而由销售方为购货方先垫付，然后凭原票向购买方收款。若承运人或开票地在购货方还需要销售方代垫运费吗？既然不需代垫，为何要实行“两票结算”？这显然是税收检查的重点。
　　二是到第三方开运票的代垫运费。从甲地运到乙地却到丙地开票，为什么？很多纳税人是为了在组合成虚假的“两票结算”进项时，为了在虚增成本的同时减少开票支付的地方税收，而选择了代开运票收税低的地点。抓住纳税人虚假之处重点检查往往可收到事半功倍的效果。

　　3.把握运票的开票人，是承运人还是由销售方（包括自行填开或到当地税务部门代开），核实是代垫运费、代组织运输还是经营运输。就开票人而言，代垫运费是销售方向承运人索票付款后形成的。当出现以下三种情况就应重点检查：若是销售方自行填开运票应为混合销售收入；若是销售方到地税部门代开运票则是代组织运输；若是销售方向承运人支付运费后加价到地税部门代开运票就是经营运输也应为混合销售收入。

　　4.把握物流和资金流的内在联系，查运票填开内容真实性和完整性，核实虚开、高开运费分解货物销售收入的行为。这就需要创新稽查方式，改变以往“就帐查帐”的传统做法，实行“五结合关联稽查”方法：即进销项检查与成本检查相结合、实地检查与调帐检查相结合、账面检查与逻辑分析相结合、帐内检查与帐外查证相结合、销售方检查与购进方对应检查相结合。重点检查企业货物取得的真实性、购进货物的运费该由谁承担、购销双方资金收支是否相对应等，进而查实其运票填开内容真实性和进项税额抵扣的合法性。

　　上述方法虽能够有效地查清利用“两票结算”分解销售收入的不法行为，有利于提高税务机关的税收征管质量。但我们也要清醒地认识到这只是解决当前问题的有效措施，而要从根本上解决“两票结算”的税收征管问题，就需要从税制改革上入手，将运输业纳入增值税征收范围，消除两个税种之间的征收与抵扣差异，避免国、地税两个税务机关在税收征管上的交叉，依靠增值税的链条控管机制和金税工程严密监控体系，从根本上杜绝不法分子的非分之想。

代收代付运费与代垫运费有什么区别？

问：我是一家企业的会计，我单位在日常工作中常常要处理运费结算方面的问题。请问代垫运费与代收代付运费有什么区别，“两票结算”的存在是否符合税法的规定，税务机关对于代垫运费的检查重点又有哪些？
　　
答：在实务中，销售方与购货方在运费结算方面有两种方式：一是代垫（承运单位将运费发票开具给购货方，销售方原票转交），二是代收代付（承运单位将运费发票开具给销售方，销售方将运费并入货款）。由于在税收方面，代垫运费销售方不需承担税负，而代收代付运费则要承担额外的税负（因为运费抵扣率只有7%，而并入货款征税税率为17%，低扣高征），所以，在业务中，销售方大多希望采用两票制结算，即代垫运费。但是，代垫运费必须符合特定的条件，才是符合税法规定的。两者的主要区别见下表（略）
　　
对于销货方而言，“两票结算”的存在是符合税法规定的，但应限定为：在货物销售时凭按出厂价填开的货物发票和由销售方代付运费的运票向购货方收取货款和代垫运费的结算方式。关键是出厂价销售货物，即销售行为发生地点是在销售方，这才有了应由购买方把货物运回并支付运费的责任。反之若销售行为发生地点是在购买方，则货物运送的责任是销售方，显然就不存在“两票结算”基础。如果销售方的一项销售行为既涉及货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为，应当缴纳增值税，其承担的运费可以作为增值税的扣除项目。对于购买方而言，货物购买地点在己方，就没有支付运费的理由。所以，“两票结算”仅存在于“发货制”的销售方式中，对于实行“送货制”的销售行为只能实行“一票结算”，即凭货物销售发票结算。
　　
税务机关对于代垫运费的检查重点是：
1.把握交易地点，确定货物的销售方式，明确谁该承担运费。

2.把握开票地点，查虚假代开运费行为，核实货物销售收入。
（1）到购货方所在地开运票的代垫运费；
（2）到第三方开运票的代垫运费。

3.把握运票的开票人，是承运人还是由销售方（包括自行填开或到当地税务部门代开），核实是代垫运费、代组织运输还是经营运输。就开票人而言，代垫运费是销售方向承运人索票付款后形成的。
（1）销售方自行填开运票——混合销售收入
（2）销售方到地税部门代开运票——代组织运输
（3）销售方向承运人支付运费后加价到地税部门代开运票——经营运输（混合销售）。
　　
4.把握物流和资金流的内在联系，查运票填开内容真实性和完整性，核实虚开、高开运费分解货物销售收入的行为。