企业分立业务有关所得税的处理办法

　　企业分立是指一个企业依照法律或者合同规定分为两个或两个以上的企业的行为。企业分立包括被分立企业将其部分或全部营业分离转让给两个或两个以上现存或新设企业(以下简称分立企业)，为其股东换取分立企业的股权或其他财产。企业分立有利于企业更好地适应和利用有关法规和税收条例，获得税收方面的收益。

　　国税发[2000]119号《关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》规定：企业分立应按下列方法进行所得税处理：

　　(1)企业分立，在通常情况下，被分立企业应视为按公允价值转让其被分离出去的部分或全部资产，并按规定计算被分立资产的财产转让所得或损失，依法缴纳企业所得税。分立企业接受被分立企业的资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。

　　(2)分立企业支付给被分立企业或其股东的交换价款中，除分立企业股权以外的非股权支付额，不高于所支付的股权票面价值(或支付的股本的账面价值)20%的，经税务机关审核确认，企业分立当事务方可选择按下列规定进行分立业务的所得税处理：第一，被分立企业不确认分离资产的转让所得或损失，不计算缴纳企业所得税；第二，被分立企业已分离资产相对应的纳税事项由接受资产的分立企业承继。被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额，可按分离资产占全部资产的比例进行分配，由接受分离资产的分立企业继续弥补；第三，分立企业接受被分立企业全部资产和负债的成本，须以被分立企业原账面净值为基础确定，不得按评估确认的价值进行调整。

　　(3)被分立企业的股东取得分立企业的股权(以下简称新股)，如需要部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权(以下简称旧股)，新股的成本应以放弃的旧股的成本为基础确定。如不需放弃，则其取得的新股的成本可以从以下两种方法中选择：直接将新股总投资成本确定为零；或者以被分立企业分离出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调整减低原持有的旧股的成本，再将调整减低的投资成本平均分配到新股上。例：甲股份公司2005年10月8日将原有的一个电子分部转让给乙电子有限公司。分立之前甲股份公司资产总额为8000万元，负债总额为6400万元，股本总额为1000万元，净资产为1600万元，2004年甲股份公司发生经营亏损600万元。分立之后，甲股份公司拥有资产4800万元，负债3840万元，净资产960万元。乙电子有限公司从甲股份公司取得资产的价值为3200万元，负债为2560万元，净资产为640万元。经评估，乙电子有限公司接受分立资产的评估价值为3860万元(主要是土地使用权增值)，接受的负债的评估价值仍为2560万元，净资产为1300万元。

　　分立后，乙电子公司拟向甲公司支付补偿，补偿方案有以下两种：

　　方案一：乙电子公司向甲股份公司支付180万元；乙电子有限公司接受分立资产后，重新划分股权结构：确认甲股份公司原股东股本800万元(占乙公司股本总额的25%)；其余2400万元(占乙公司股本总额的75%)确认为原乙电子公司股东的股本。

　　方案二：乙电子公司向甲股份公司支付156万元；乙电子有限公司接受分立资产后，重新划分股权结构：确认甲股份公司原股东股本880万元(占乙公司股本总额的27．5%)；其余2320万元(占乙公司股本总额的72．5%)确认为原乙电子公司股东的股本。对于两种方案，可以分析如下：

　　(1)方案一的涉税处理

　　按方案一，根据国税发[2000]119号文件规定，经税务机关审核，应按下列方法进行所得税处理：乙电子有限公司支付给甲股份公司的现金(非股权支付额)占支付的股权票面价值的比例为：180÷800=22．5%＞20%，则甲股份公司应视同按公允价值销售资产处理。

　　2005年度应调增应纳税所得额=1300-640=660(万元)

　　(2)方案二的涉税处理

　　按方案二，乙电子有限公司支付给甲股份公司的现金(非股权支付额)占支付的股权票面价值的比例为：156÷880=17．72%＜20%，则甲股份公司和乙电子公司可选择按下列规定进行所得税处理：由于非股权支付额占支付的股权票面价值的比例为17．72%(小于20%)，则甲股份公司可以不确认资产转让所得；甲股份公司尚未超过弥补期限的亏损600万元，可由乙电子公司按下列方法计算弥补：

　　2005年度乙电子公司允许弥补的亏损额=600×[640÷(8000-6400)]=240(万元)

　　乙电子公司接受资产的会计成本为1860万元，但计税成本只能是3200万元，其原因在于甲股份公司未对评估增值部分确认资产转让所得。乙电子公司在以后年度对接受资产的评估增值部分多提取的折旧或多结转的成本而影响损益的金额不得在税前扣除，即还要按接受资产的账面价值计算税前扣除的成本、费用金额。

　　比较上述两种方案，笔者认为，从公司纳税筹划角度而言，方案二的处理显然优于方案一。