营改增后分包抵税关注账务处理变化

营改增以来,建筑行业相关税务问题是税企双方最关注的热点和难点,鉴于建筑行业的特殊性,纳税人目前最关注的是总分包工程业务的财税处理,会计上按《企业会计准则第15号——建造合同》进行处理,而税务处理有何新变化?本文将结合案例分析。

 

营业税时代。《营业税暂行条例》第五条规定,纳税人将建筑工程分包给其他单位的,以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额。即差额纳税,税率为3%。总承包人对分包不负有法定扣缴义务,由分包方自行缴纳。

 

增值税时代。按照《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号),建筑业采用简易计税,可扣除分包差额计税,一般计税时应全额纳税,但可以抵扣进项。简易计税平移了营业税的差额纳税政策。具体如下表:

 

案例:山东的甲公司承包了山西一个合同值为1000万元的工程项目,并把其中300万元的部分项目分包给具有相应资质的分包人乙公司,工程完工后,该工程项目最终结算值为1000万元。假设该项目属于老项目,甲乙公司均采取简易计税。甲公司完成工程累计发生合同成本500万元。

 

甲公司总包人会计处理:(单位:万元,下同)

 

(1)完成合同成本:

 

借:工程施工——合同成本 500

贷:原材料等 500

 

财税〔2016〕36号文件附件1第四十五条规定,纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的,其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。收到建设方一次性结算的总承包款,产生纳税义务。

 

(2)收到总承包款:

 

借:银行存款 1000

贷:工程结算 970.88

应交税费——未交增值税 29.12

 

(3)分包工程结算:

 

借:工程施工——合同成本 291.26

应交税费——未交增值税 8.74

贷:应付账款——乙公司 300

 

(4)全额支付分包工程款时:

 

借:应付账款——乙公司 300

贷:银行存款 300

 

(5)甲公司确认该项目收入与费用:

 

借:主营业务成本 791.26

工程施工——合同毛利 179.62

贷:主营业务收入 970.88

 

(6)工程结算与工程施工对冲结平:

 

借:工程结算 970.88

贷:工程施工——合同成本 791.26

——合同毛利 179.62

 

向项目所在地国税局预缴税款=(1000-300)÷(1+3%)×3%=20.38(万元)

 

借:应交税费——未交增值税 20.38

贷:银行存款 20.38

 

差额计税:建筑施工采用简易计税方法时,发票开具采用差额计税但全额开票,税额=1000÷(1+3%)×3%=29.12(万元);金额=1000-29.12=970.88(万元)。发票备注栏要注明建筑服务发生地所在县(市、区)及项目名称。简易计税的情况下,一般预缴税款等于向机构所在地主管税务机关纳税申报的税额。甲纳税申报按差额计算税额:(1000-300)÷(1+3%)×3%=20.38(万元)。

 

另外,对于简易征收的老项目,应及时通过网上填报(上传资料)或递交书面资料等方式向主管国税机关进行备案,避免税收风险。