“无形资产”帐户的涉税检查及案例分析

    一、“无形资产”帐户的性质、用途和结构

    “无形资产”属于资产类帐户，用于核算企业各种无形资产的取得、转让、投资、摊销和净值的情况。其借方，登记企业购入或自创并按法律程序申请取得的各种无形资产所发生的实际支出；其他单位投资转入无形资产的确认价值，以及捐赠的无形资产价值。其贷方，登记各种无形资产按规定年限分期摊销的价值以及对外投资或转让无形资产使用权时应转出的帐面价值。该帐户余额在借方，反映期末无形资产的净值。

    二、“无形资产”帐户涉税检查的主要内容及侧重

    “无形资产”帐户在核算中涉税的问题主要表现有以下三个方面：第一，无形资产入帐的价值。它是计算无形资产摊销的基础，正如固定资产原值与计提折旧的关系一样。所不同的是，在财务制度中对无形资产的计价除作了一般规定外，还针对不同的无形资产项目作了某些具体的规定。由于企业的财会人员对无形资产业务接触较少，对具体的计价规定不甚熟悉，因此极易发生计价的差错，将会影响无形资产的摊销。第二，无形资产属于特殊的资产，它可以使企业长期受益。其价值应从企业开始使用受益起，在一定期限内分期平均摊销计入管理费用。但与固定资产对比，无形资产由于不存在实物损耗，除了没有残值外，也不可能象固定资产一样制定统一的具体的折旧年限。其摊销期限，在财务制度中只有原则性的规定：（1）法律和合同或者企业申请书分别规定有法定有效期限或受益年限的，按照法定有效期限与合同或者企业申请书规定的受益年限孰短的原则确定；（2）法律未规定有效期限，企业合同或者企业申请书中规定有受益年限的，按照合同或者企业申请书规定的受益年限确定；（3）法律和合同或者企业申请书均未规定有效期限或者受益年限的，按照不少于10年的期限确定。

    由于这个特点，在实际操作中就容易出现摊销期限确认上的偏差，影响摊销额的计算。

    第三，无形资产的转让。它与固定资产的转让也有所不同。无形资产的转让是一种非实物转让。其转让有两种方式：一是转让其所有权，二是转让其使用权。在会计处理上两者的处理方法是有区别的。转让无形资产所有权，对出让方而言，它不再对该项无形资产拥有占有、使用、收益、处置的权力，因此，应从帐面上冲销无形资产的净值，作为无形资产的转让成本；转让无形资产使用权，对出让方而言，仍保留对该项无形资产所有权，它仅是将部分使用权让渡给其他单位，因此该项无形资产不得在帐面上转销。

    在无形资产转让过程中，由于企业隐匿转让收入或错误地结转转让成本、费用都将会影响企业所得税；而无形资产转让又属于营业税征税范围，时有发生偷逃营业税的问题。除此之外，转让无形资产时，出让方和受让方一般要签订合同，与印花税的缴纳又发生了联系。

    根据“无形资产”帐户的性质、用途、结构及对纳税产生的具体影响，其涉税检查应主要侧重于对借、贷方发生额的检查。应注意检查的涉税问题主要有：

    1. 无形资产的计价是否符合规定？有无因入帐价值错误影响无形资产摊销？

    2. 无形资产摊销是否合理？有无因摊销错误而错计费用？

    3.转让无形资产的收入是否及时足额入帐？有无隐匿转让收入的行为？

    4.转让无形资产是否履行了营业税、印花税的纳税义务？有无从偷逃税款的行为？

    “无形资产”帐户涉税检查的案例分析

    【案例1】 对无形资产随意计价入帐，偷逃企业所得税案例

    税务人员审阅某名牌香烟生产企业“无形资产”帐户，发现有商誉作价入帐。会计分录为：

    借：无形资产——商誉   800,000.00

      贷：实收资本   800,000.00

    并已据此计算无形资产摊销，累计摊销12,000元。经向有关方面询问，该企业并未与其他企业合并，是企业自行对自己的商誉作价入帐。

    点评  按帐务制度规定，商誉只有在外购，即一个企业合并另一个企业时，方可计价入帐。其数额是买方企业所支付全部代价超过卖出企业或被合并企业净资产公允价格的差额。企业自创的商誉未经公平交易的客观检验，不能作为无形资产估价入帐。企业无视这一财务规定，擅自作价入帐并进行摊销，不仅虚列无形资产，也偷逃了企业所得税。

    在税务检查中，对于专利权、商标权、非专利技术、土地使用权等无形资产的入帐价值比较容易验证，只要将上述无形资产的入帐价值与有关原始凭证和文件，如付款凭证、专利权证书、著作权证书等进行核对，并对原始凭证进行审查即可解决。而在验证无形资产计价问题时，对存在着的商誉进行验证则有一定的难度，因为只有在企业兼并或购买另一个企业时才能确认，其入财价值为买者卖给卖者价款总额与买进企业净资产总额之间的差额。因此，审查时要验证企业付款总额在取得有形资产、可辨认无形资产和商誉之间的分配。对确定的商誉价值，要验证其合理性，并查验有关的批准文件才能得到确认。

    【案例2】 任意多摊销无形资产，人为调节财务成果案例

    税务检查人员在审阅“无形资产”摊销记录内容时，注意到某年12月份以前各月，无形资产摊销均为18,000元，而12月份却摊销180,000元。以此奇异的数字为线索，税务人员进行认真查证，确认各月摊销额均应为18,000元，企业在12月份按180,000元进行摊销，是为了少纳企业所得税，人为地调节财务成果。

    点评  实际工作中存在着对无形资产摊销不合理、不合规的问题，绝非个别现象。摊销期限确定的不合理、不合规或对已确定的合理摊销期限行意变动，任意摊销无形资产等等都是对“无形资产”帐户检查时经常面对的问题。

    【案例3】 转让无形资产，错列营业外收支，偷逃营业税案例

    税务人员在审阅某企业“无形资产”帐户时，发现该企业向外转让一项专用技术的所有权。帐务处理为：

    （1）结转专有技术帐面价值时：