所得税核定征收案例分析及解决之道

五、东方雨虹
（一）所得税征管风险
经北京市顺义区地方税务局批准，本公司子公司北京工程公司在近三年实行核定征收方式征收企业所得税，2005年、2006年和2007年应税所得率分别为6%、6%和9%，即按照收入与应税所得率的乘积计算应纳税所得额并据此按33%的税率计算缴纳企业所得税。2008年1月份，经北京工程公司申请，北京市顺义区地方税务局已开始对北京工程公司按25%的企业所得税率实行查账征收。

北京市顺义区地方税务局对北京工程公司实行定率征收企业所得税，符合地方税务机关对建筑工程施工企业的征管实践，其主要依据包括：《中华人民共和国税收征收管理法》、《关于印发核定征收企业所得税暂行办法的通知》（国税发[2000]38号）、《北京市地方税务局关于对部分城乡集体企业、私营企业实行企业所得税定率征收暂行办法的通知》（京地税企[1995]544号）及《北京市地方税务局企业所得税核定征收暂行办法》（京地税企[2004]569号）等有关文件规定。但是，主管税务机关对北京工程公司实行核定征收企业所得税的征管实践做法，与《中华人民共和国税收征收管理法》规定的有关情形未完全一致，如果有关税务征管机关撤销以前年度对北京工程公司实行核定征收企业所得税的意见，则该公司存在补缴企业所得税的可能。具体测算如下：

本公司实际控制人李卫国先生承诺：若发生相关税务机关撤销2005年度、2006年度和2007年度对北京工程公司实行核定征收企业所得税的核定意见，以查账征收方式要求北京工程公司补缴相应税款的情况，本人将代为补缴税款，并承担相应责任。

保荐人和发行人律师认为，北京工程公司在纳税方面尽管存在上述瑕疵，但是对发行人持续经营及本次公开发行上市不构成实质性影响。北京工程公司2005年至2007年按照纯益率征税方式缴纳所得税，不影响发行人本次公开发行上市的主体资格条件。

根据招股说明书披露：北京工程公司获得了北京市建设委员会颁发的“建筑防水工程专业承包贰级”资质证书（为行业最高资质），可承担各类建筑防水工程的施工，2007年实现的净利润为1,705.29万元。

六、爱尔眼科
（一）越权审批的核定征收企业所得税对经营成果的影响
1、关于上海恒科企业所得税的核定征收
发行人子公司上海恒科（已于/2007年4月注销）的企业所得税征收方式采取核定征收，但不属于《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》、《中华人民共和国税收征收管理法》及国家税务总局国税发[2000]38号《核定征收企业所得税暂行办法》、国税发[2005]64号《国家税务总局关于严格按照税收征管法确定企业所得税核定征收范围的通知》等法律、法规、规章及规范性文件所规定的应采取核定征收方式征收企业所得税的情形，属于越权审批。

2、关于上海爱尔视光的所得税征收
发行人子公司上海爱尔视光（已于2007年10月注销）2005年、2006年的企业所得税由上海市国家税务局嘉定分局第六税务所采取核定征收方式，按营业收入的5%计缴企业所得税，与国家有关法律、法规、规章、规范性文件规定的可以核定征收所得税的条件以及应税所得率不一致，属于越权审批。

3、关于株洲爱尔的所得税征收
株洲爱尔从2007年开业至2008年度采取核定征收方式，2007年和2008年的应税所得率分别为2%和10%，与国家有关法律、法规、规章、规范性文件规定有不一致之处，属于越权审批。

公司已将上海恒科2006年度按核定征收方式计提的企业所得税与按照查账征收方式计提的企业所得税之间的差异2,520,841.07元，列示为非经常性损益项目。而上海爱尔视光2006年度、2007年度均系亏损，不存在按核定征收方式计提的企业所得税与按照查账征收方式计提的企业所得税之间的差异。株洲爱尔2007年度、2008年度的账面已按查账征收的方法计提了企业所得税，因此不影响非经常性损益项目。

据本公司测算，若上海恒科按 33%的所得税率实行查账征收，其2006年应纳所得税与实际缴纳的所得税差异及对当期合并净利润的影响如下：
 
（二）子公司所得税征管风险
1、上海恒科
根据上海市国家税务局、上海市地方税务局沪税所一发[2003]1号《关于统一本市核定征收企业所得税征收率的通知》的规定，上海恒科 2005 年和 2006年实行核定征收方式征收企业所得税，核定征收率为0.5%，但不属于《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》等相关法律、法规及规范性文件规定的应采取核定征收方式征收企业所得税的情形。

上海市青浦区国家税务局、上海市地方税务局青浦区分局于2008年6月10日出具《情况说明》：“上海恒科医疗器械有限公司是我所所辖企业。该企业2005年度-2006年度企业所得税征收方式按照上海市国家税务局、上海市地方税务局沪税所一发[2003]1号《关于统一本市核定征收企业所得税征收率的通知》的精神，该企业归属行业为商品批发零售，其企业所得税征收率为0.5%。该企业于2006年12月申请注销，并依规定程序办理了税务注销手续。”同时，上海恒科原所在地主管税务部门出具《证明》：“上海恒科自成立至注销一直遵守国家法律、法规和规范性文件的要求，依法纳税，不存在违反法律法规情形，未因违反税收征管法律、法规受到处罚。”

上海恒科按营业收入的 0.5%实行核定征收方式计缴企业所得税，符合上海市当地税务机关的税收征收政策，但和国家有关法律、法规及规范性文件规定的可以核定征收所得税的条件以及应税所得率不一致。发行人已将按核定征收方式缴纳所得税与按查账征收方式缴纳所得税的差异列入“非经常性损益”科目，但仍存在被税务机关按照查账征收执行 33%的税率追缴企业所得税的可能性。

发行人控股股东湖南爱尔投资对此已经出具《承诺函》，承诺在上海恒科被税务机关要求按照 33%的税率补缴和核定征收方式征收的企业所得税之间的差额时，湖南爱尔投资将全额承担该部分补缴和被追偿的损失，保证公司和上海恒科不因此遭受任何损失。

保荐人和发行人律师认为，上海恒科所得税实行核定征收不会对发行人本次发行构成实质性障碍。

2、株洲爱尔
株洲爱尔从2007年开业至2008年12月采取核定征收方式，2007年和2008年的应税所得率分别为2%和10%，与国家有关法律、法规、规章、规范性文件规定存在不一致之处，存在被税务机关按照查账征收执行33%、25%的税率追缴企业所得税的可能性。

为此，株洲爱尔2007年、2008年已按查账征收的方法计提了企业所得税，因此，即使补缴税款，对申报报表的各期净利润不产生影响。

根据株洲市芦淞区国家税务局和株洲市芦淞区地方税务局出具的证明，株洲爱尔自成立以来能够依法照章纳税，没有偷税、漏税、抗税、拖欠税款等违法违规行为。

株洲爱尔从2009年开始已采用查账征收缴纳企业所得税。

保荐人和发行人律师认为，株洲爱尔2007年、2008年实行核定征收已获得其主管税务部门的确认，且株洲爱尔2007年、2008年已按查账征收的方法计提了企业所得税，对发行人本次发行不构成实质性障碍。

其招股书披露，全资子公司上海恒科根据上海市地方规定，2005年和2006年实行核定征收方式征收企业所得税，核定征收率0.5%，但不属于《中国企业所得税暂行条例实施细则》等相关法律、法规及规范性文件规定的应采取核定征收方式征收企业所得税的情形。其招股书称，2006年，上海恒科查账征收应缴所得税269万元，核定征收(实际)已缴所得税仅17万元，两种征收方法差异数252万元。当然，爱尔眼科主动承认了错误，并且承诺一旦被要求补缴，则由大股东承担。

【案例评析】
1、所谓“核定征收”，是指由于纳税人的会计账簿不健全，资料残缺难以查账，或其他原因难以准确确定纳税人应纳税额时，由税务机关采用合理的方法依法核定纳税人应纳税款的一种征收方式/。与核定征收相对应的是“查帐征收”，即纳税人在规定的纳税期限内，根据财务报表或经营情况，向税务机关申请其营业额和所得额，经税务机关审核后，先开缴款书，由纳税人限期向当地代理金库的银行缴纳税款。核定征收容易产生很多弊端，给了一些企业逃避缴税义务的空间，因此，一些地区出现在企业账册齐全的情况下，也核定征收的情形，影响了税法的严肃性。

2、上述案例简要评析如下：
（1）振东制药：① 公司按照一定税率核定征收企业所得税属于一种情形，而税率往往低于正常所得税率，从而是一种变相的税收优惠政策。②公司不但补缴了税款，还缴纳了滞纳金，缴纳滞纳金的理由有些意思。③ 对报告期外存在的核定征收行为而可能面临的补缴等风险也做了预测和提示。④ 由政府出文确认核定征收是政府的意思而不是企业的违规行为。⑤ 提示存在税收追缴以及缴纳罚款和滞纳金的风险。⑥ 在审核过程中，审核人员对公司的核定征收问题做了重点关注，而公司也是在2010年6月份才主动申请补缴差额，小兵猜测很有可能是公司在审核过程中就该问题解决思路的一个表态。

（2）网宿科技：公司也是在报告期期初进行了查账征收，同时公司就报告期外2006年的核定征收行为进行了补缴税款。

（3）新开源：① 公司报告期外存在核定征收的情形，由当地县级税务局出具证明已经足额缴纳税款，企业没有缴纳差额。② 公司2004年存在因核定征收而多交税款的情形。

（4）万顺股份：① 公司在2007年补缴了因核定征收而2005年和2006年少缴的税款；② 中介机构就核定征收对公司会计基础规范已经是否符合创业板首发条件发表了意见，小兵认为这是审核过程中反馈意见的内容。

（5）东方雨虹和爱尔眼科：① 同样都是下属子公司存在核定征收的情形，并且均为有重要影响的子公司。② 中介机构对因核定征收引起的税收差异对合并报表净利润的影响情况做了测算。

3、核定征收分如下情形：① 按照定额征收或者按照核定的税率征收；② 核定征收较之查账征收可能多缴税款也有可能少缴税款，而实际情况是几乎没有多缴税款的，同时核定征收措施原本是惩罚措施。

4、由上案例可以看出，企业存在核定征收的问题一般在报告期期初已经彻底规范了，并且大部分补缴了税款差额，当然如果年代久远且到底税务主管部门认定不再追缴也可以不缴纳差额。

总结一下，核定征收问题主要处理思路如下：
① 在报告期第一年开始申请查账征收，并对以前年度按照查账征收的标准进行测算税收差额；
② 补缴有关差额，甚至是罚款或者滞纳金；
③ 就核定征收税款对公司经营业绩的影响做粗略测算；
④ 政府出文确认核定征收并非企业行为，或者认定企业不存在重大违法违规行为；
⑤ 中介机构就该行为构成违法违规行为发表核查意见，就会计基础是否规范发表和茶叶意见；
⑥ 控股股东或实际控制人出具承诺函，保证承担可能追缴税款和滞纳金的风险。
⑦ 对追缴税款以及税务处罚的风险做重大风险提示。