中国增值税改革：历程、特色与展望

　　改革开放四十多年来，税收改革始终是我国改革大潮中的重头戏。从持续实施大规模税制改革、到不断推进税收征管服务数字化转型，从分税制设立两套税务机构分别运作、到新时代合并两套税务机构，展现在世人面前的无一不是一幅幅波澜壮阔、永载史册的改革画卷。纵观整个税收改革光辉历程，增值税改革始终拔得头筹，成为重中之重。由于国情不同、条件各异，我国增值税改革走出了一条颇具自身特点的发展道路。回顾改革历程，总结鲜明特色，不仅对丰富世界增值税改革实践有重要的借鉴作用，而且对指导我国进一步完善增值税乃至对整个税制改革也有积极的现实意义。

　　一、中国增值税改革的五个主要历程

　　我国现代增值税制度是在改革开放之初，在学习借鉴国外增值税制度基础上，紧密结合本国实际，经过不懈探索、拓展、深化、完善而逐步建立起来的。从近半个世纪增值税改革进程看，基本可分为引进试点、初步建立、转型改革、营改增和深化完善五个重要阶段。

　　(一)引进试点(1979—1993年)

　　我国在改革开放初期引进和试点增值税，既是历史发展必然，也带有某种偶然性。1978年党的十一届三中全会确立以经济建设为中心，实现工作重点转移，并为此大力发展现代工业。传统的“道道课税”的流转税制极大地阻碍了社会化分工和大生产协作，迫切需要实行改革。自二十世纪五十年代法国首推增值税以来，因其税基广阔、税不重征、税负均衡、税收中性而迅速风行世界。增值税的特质和优势契合我国加快工业发展的现实需要，因而成为改革传统流转税制的必然选择。为此，1979年我国开始在工业领域选择部分行业开展增值税改革试点，先后在襄樊、上海、柳州、长沙、株洲、青岛、沈阳和西安等城市，对机器机械、农业机具和部分日用机械先行试点，1983年扩大到全国，并把缝纫机、自行车和电风扇等5个税目纳入试点范围。1984年国务院发布增值税条例(草案)，试行范围进一步扩大到机动船舶、轴承、钢坯、钢材、印染绸缎及其他印染机纺丝织品、西药等行业。1986—1989年连续4年改革将多个行业纳入试点范围或者改征增值税，截至1993年，除糖、烟、酒、石化、电力等少数几类产品外，所有工业产品都已纳入试点范围，并形成了新的流转税制格局，即：内资企业征收增值税、产品税、营业税，外资企业征收工商统一税。

　　我国在引进试点阶段试行的增值税，一定程度上克服了传统流转税制存在的重复征税弊端，适应了加快工业化发展、促进社会分工与协作需要，增强了坚定推行增值税改革的信心与决心。但也存在很大缺陷，仍带有浓厚的传统流转税制色彩，表现为内外税制不统一、覆盖范围窄、税率档次多、抵扣不彻底、计征方式繁、重复征税显等，未能充分显现出增值税制的优越性，严重制约了其作用发挥。

　　(二)初步建立(1994—2003年)

　　1992年召开的党的十二大明确提出建立社会主义市场经济体制，从税收而言，要求统一税制、公平税负，为企业开展平等竞争和市场机制有效配置资源创造良好税制条件。为此，1994年我国实行了新中国成立以来最大规模的税制改革。在流转税制改革方面，形成了增值税、消费税和营业税“三税相并立、两税交叉征收”的税制格局。在整个税制改革中，增值税无疑是其中最重要的改革和最大的亮点。在工业生产领域和商业批发零售环节普遍建立了生产型增值税制，简并了试点期间的几十档税率，采用两档税率结构，实行凭增值税专用发票注明税额抵扣税款的征管新机制，并采取价外税模式。新的增值税制度统一适用于内外资企业。为平稳过渡，对外资企业给予5年超税负返还政策。小规模纳税人实行简易征收办法。出口货物所含增值税予以退税。为加强增值税征收管理，开始实施全国统一的金税工程。增值税作为共享税，其收入的75%归属于中央政府，25%归属于地方政府，同时组建国税和地税两套税务机构，国税部门负责征收管理增值税。

　　1994年推行的增值税改革使得增值税一跃变成了我国第一大主体税种，当年收入规模占税收总收入的55.6%，比1993年提高了30.6个百分点。较好地解决了工业领域和商业批零环节存在的重复征税问题，统一了内外资企业流转税制，公平了企业税负，促进了平等竞争，推动了分税制财政体制实现，调动了中央和地方两个积极性。同时，增值税出口退税政策，扩大了产品出口，加快了外向型经济发展。当然，虽然该阶段的增值税改革虽取得了明显成效，但增值税制度仍很不成熟，比如，征收范围限定在工业生产、商业批零和进口商品环节，第三产业除商业批零外所有行业和不动产销售仍征收营业税，等等。总之，1994年建立的生产型叠加有限型的增值税制度，距规范化国际化的现代增值税制度相差甚远，是一种非典型的增值税制度。

　　(三)增值税转型(2004—2011年)

　　2001年我国正式加入世界贸易组织，商品出口规模迅速扩大，但生产型增值税存在的重复征税问题，不利于出口产品以不含税价格参与国际市场竞争。同时，我国经济发展面临产业升级、结构转型和技术进步的严峻挑战，区域发展不平衡的矛盾也日益突出，增值税由生产型转为消费型的改革亟待提上重要议事日程。为支持和配合国家实施东北老工业基地全面振兴战略，2004年7月1日，在东北三省的装备制造、石油化工等八大行业率先开展增值税转型改革试点，允许八大行业新购进固定资产所含增值税额进行抵扣。为在更大范围总结增值税转型改革经验，支持和配合国家中部崛起发展战略，2007年、2008年连续两年扩大增值税转型改革试点省份和行业范围。2008年，为有效对冲国际金融危机对我国经济造成的负面影响，我国加快了在全国全面实施增值税转型改革步伐。从2009年1月1日起，我国增值税由生产型转为有限消费型，至此，我国1994年建立起来的生产型增值税制度朝着现代增值税制度迈进了一大步，开始全面进入消费型增值税发展阶段。

　　增值税转型改革有效解决了生产型增值税制度存在的重复征税问题，减轻了纳税人税收负担，刺激了企业增加投资，扩大了国内需求，加快了企业设备更新、技术改造和科技进步，为应对国际金融危机负面冲击、保持我国经济稳定运行发挥了积极作用。但对存量固定资产所含增值税不予抵扣，还存在重复征税现象，表明转型改革仍不彻底。

　　(四)营改增(2012—2016年)

　　2009年我国全面完成生产型增值税转型改革后，增值税覆盖面窄的问题日益成为影响增值税优越性发挥的主要障碍。第二、第三产业之间分别征收增值税和营业税，造成产业税制不统一、税负不公平，不利于产业间的高度融合和协调发展，阻碍了产业的转型升级，加快扩大增值税征收范围日显紧迫。为此，2011年10月，国务院决定实行营改增试点，实际上就是试点扩大增值税征收范围。2012年1月1日，上海率先在交通运输业和部分现代服务业进行营改增试点。营改增收入仍全部归地方。2012年8月1日起，试点逐步扩大至10省市。2013年8月1日开始在全国范围对交通运输业(不含铁路运输)和部分现代服务业进行试点。2014年1月1日对铁路运输和邮政服务业实行营改增，同年6月1日又将电信业纳入营改增试点范围。2016年5月1日营改增进一步扩大到建筑业、房地产业、金融业和生活服务业，同时将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围。增值税收入全部由中央和地方按五五分成。至此，营改增实现了全覆盖，新中国成立以来实施了六十多年的营业税彻底退出了历史舞台。

　　2016年营改增试点的全面推开，标志着规范化国际化的现代增值税制度在我国基本建立。营改增最终完成了我国增值税制度的现代转型，较彻底地消除了生产、流通和服务领域存在的重复征税弊端，全面打通了第二、第三产业间增值税抵扣链条，严密了税收征管机制，进一步减轻了纳税人税收负担，有利于第二产业转型升级和第三产业特别是现代服务业的快速发展，促进了外贸出口尤其是对外服务贸易的迅速增长。因此，可以说，营改增是我国增值税改革的关键之战、成败之举、点睛之笔。但营改增后仍存在税率档次太多、优惠政策过滥、留抵税额处理不合国际惯例等问题。

　　(五)深化完善(2017年以来)

　　迈入二十一世纪第二个十年，我国经济发展进入新常态，实现高质量发展成为破解发展困境的必然选择和首要任务。为促进经济高质量发展，配合实施更加积极的财政政策，2017年以来，我国采取了一系列深化增值税改革措施，增值税改革进入深化完善阶段。2017年7月简并增值税税率，将13%的税率归到11%档次。2018年5月将17%和11%两档税率分别下调至16%和10%，同时将小规模纳税人认定标准调高到年应税销售额500万元及以下。此外，2018年我国对装备制造等先进制造业、研发等现代服务业和电网企业实行留抵退税政策。2019年4月将增值税16%和10%两档税率继续下调到13%和9%，同时对不动产增值税进项税额实行一次性全额抵扣，将国内旅客运输服务纳入抵扣范围，对符合条件的纳税人实行增值税期末留抵税额退税制度。我国增值税制度更加公正、简明、高效，增值税的中性特征更为明显，积极作用进一步发挥。

　　经过四十多年的改革发展，我国现行增值税制度基本成熟定型，增值税立法条件业已具备。2019年11月，《增值税法(征求意见稿)》向社会公开征求意见。2022年12月27日全国人大常委会首次审议了《增值税法(草案)》。2023年8月28日全国人大常委会二次审议《增值税法(草案)》，表明增值税立法步伐明显加快。增值税完成立法将标志着我国增值税改革成果在国家法律层面上得以确定，税收法定原则在增值税改革进程中得到落实，我国税收法律体系将更加完备。

　　发展无止境，改革无穷期。我国增值税改革虽日臻完善，但仍面临不少新情况、新问题、新挑战，改革还需持续深化。比如，现行增值税优惠政策过多，两类纳税人分别适用一般计税和简易征收两种计征方式带来的二元增值税制，数字经济快速发展对增值税征管方式和税源跨区域流动聚集构成的挑战，增值税征管能力和治理效率仍有待大力提升，增值税立法尚未最终完成，等等。我国增值税改革的深化与完善仍在路上。