老樊学习财税〔2016〕140号文：向迅速解读的大咖们致敬

六、《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）所称“人民银行、银监会或者商务部批准”、“商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准”从事融资租赁业务（含融资性售后回租业务）的试点纳税人（含试点纳税人中的一般纳税人），包括经上述部门备案从事融资租赁业务的试点纳税人。

【苏强】这条明确了从事融资租赁业务（含融资性售后回租业务）的试点纳税人（含试点纳税人中的一般纳税人），包括经上述部门备案从事融资租赁业务的试点纳税人。这与国家审批制度改革密切相关，应为在简政放权的背景下，很多业务的审批制已经改为备案制了，所以明确规定备案从事融资租赁业务的试点纳税人，适用相关税收政策非常合法合理，便于基层税务机关实际操作。

七、《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税〔2016〕36号）第一条第（三）项第 10点中“向政府部门支付的土地价款”，包括土地受让人向政府部门支付的征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等。

房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），在取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用也允许在计算销售额时扣除。纳税人按上述规定扣除拆迁补偿费用时，应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料。

这条对房地产开发公司来说是天大的利好！因为明确了“向政府部门支付的土地价款”，包括土地受让人向政府部门支付的征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等。因为财税[2016]36号文件附件2中规定，10.房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。

11.试点纳税人按照上述4－10款的规定从全部价款和价外费用中扣除的价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证。否则，不得扣除。

上述凭证是指：

（1）支付给境内单位或者个人的款项，以发票为合法有效凭证。

（2）支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑议的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。

（3）缴纳的税款，以完税凭证为合法有效凭证。

（4）扣除的政府性基金、行政事业性收费或者向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。

（5）国家税务总局规定的其他凭证。

纳税人取得的上述凭证属于增值税扣税凭证的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

国家税务总局关于发布《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》的公告第五条 当期允许扣除的土地价款按照以下公式计算：

当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款

当期销售房地产项目建筑面积，是指当期进行纳税申报的增值税销售额对应的建筑面积。

房地产项目可供销售建筑面积，是指房地产项目可以出售的总建筑面积，不包括销售房地产项目时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积。

支付的土地价款，是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款。

第六条 在计算销售额时从全部价款和价外费用中扣除土地价款，应当取得省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据。

大家发现没有不论是财税[2016]36号，还是2016年第18号都将在计算销售额时从全部价款和价外费用中扣除土地价款，其范围严格限定向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款，扣除凭证严格限定在应当取得省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据。这样的话，土地受让人向政府部门支付的拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等没有明确列入差额扣除范围，而财税[2016]140号将范围扩大到土地受让人向政府部门支付的征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等和房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），在取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用也允许在计算销售额时扣除。这使得房开企业的扣除额大大增加，相应地减少了销售额，最终减少了交纳的增值税。另外，增加了（5）国家税务总局规定的其他凭证。即纳税人按上述规定扣除拆迁补偿费用时，应提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料。也就是说取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用，没有发票和财政票据也可以提供拆迁协议、拆迁双方支付和取得拆迁补偿费用凭证等能够证明拆迁补偿费用真实性的材料进行差额扣除。这里的扣除材料与企业所得税税前扣除也一致。

【蓝敏】政策的理由是这样的：政府出让土地应该是净地，要达到净地的标准，则拆迁补偿费用和前期开发费都应该包含其中。

但要注意，前期开发费必须是支付给政府的，实际上也就构成了净地的出让支出，可以参与扣减合情合理。如果是自行开发，则不行，不过，自行开发，会取得增值税专用发票。

拆迁补偿，按现行拆迁补偿法规，应该是政府去拆迁补偿，这样补偿金就全部进入地价了。但实际上，由开发商直接补偿的情况还不少，所以，支付给个人或其它单位的也算，这样的规定是务实的。

【朱鱼翔】

（一）直接向政府部门支付拆迁补偿等费用

1、明确了36号文中“向政府部门支付的土地价款”的土地价款组成，主要包含四个部分：

（1）拆迁补偿费用——政府征地和拆迁发生的成本费用；

（2）土地前期开发费用——政府一级开发成本，九通一平、规划、勘察等前期开发费用；

（3）土地出让收益——政府取得的土地出让收益；

（4）“等”——等字又给了大家想象的空间，个人认为：应该是政府为出让该地块发生的市政建设配套费等前述未提及的其他成本，或者是税务机关认可的其他费用。

2、土地价款支付：受让方直接向政府支付土地价款；

3、合同约定：《土地出让合同》中注明的土地价款的组成；

4、有效凭证：应当取得省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据。

（二）向其他单位或个人支付拆迁补偿费用

1、36号文中没有考虑到房地产公司可能支付拆迁补偿费的问题，本文的完善非常及时；取得土地时向其他单位或个人支付的拆迁补偿费用也允许在计算销售额时扣除。

2、实务操作建议：

   （1）支付对象：其他单位或个人；

   （2）拆迁协议：可以公证、拆迁办备案；

   （3）拆迁补偿标准：应按照拆迁补偿标准计算，有评估报告、拆迁办结算证明；

   （4）拆迁补偿费支付凭证：收条、收据、银行回单、签收单据等；

   （5）其他证明材料：商谈纪要、会议纪要、民事裁定书、法院判决书等。

      八、房地产开发企业（包括多个房地产开发企业组成的联合体）受让土地向政府部门支付土地价款后，设立项目公司对该受让土地进行开发，同时符合下列条件的，可由项目公司按规定扣除房地产开发企业向政府部门支付的土地价款。

（一）房地产开发企业、项目公司、政府部门三方签订变更协议或补充合同，将土地受让人变更为项目公司;

（二）政府部门出让土地的用途、规划等条件不变的情况下，签署变更协议或补充合同时，土地价款总额不变；

      （三）项目公司的全部股权由受让土地的房地产开发企业持有。

房地产企业从政府拿地，很多时候会先以集团公司名义参加招拍挂，支付出让金，最后再设立项目公司，将土地变更到项目公司名下。根据国土资源部于2006年5月31日发布的《招标拍卖挂牌出让国有土地使用权规范（试行）》第十条第（二）款第6项“申请人竞得土地后，拟成立新公司进行开发建设的，应在申请书中明确新公司的出资构成、成立时间等内容。出让人可以根据招标挂牌出让结果，先与竞得人签订《国有土地使用权出让合同》，在竞得人按约定办理完新公司注册登记手续后，再与新公司签订《国有土地使用权出让合同变更协议》；也可按约定直接与新公司签订《国有土地使用权出让合同》”的规定，土地竞得人在提交的《投标（竞买）申请书》中约定成立新公司进行开发建设，并明确新公司的出资构成、成立时间等内容，在竞得人按约定成立新公司后，出让人与新公司签订《国有土地使用权转让补充协议》，以新公司名义受让国有土地使用权的，视同出让人将土地使用权直接出让给新公司，而不应该视为土地使用权再次转让。

实务中常常存在的一个问题是，土地出让金票据是开给集团公司，后面虽然协议变更，但出让金专用票据通常无法更换，导致项目公司在实务中存在风险。本条实际上认可了此种行为。

项目公司的全部股权由受让土地的房地产开发企业持有。

（1）变名前后的公司是全部控股关系，即100%控股，这点比较严格。

（2）先拿地再合作的模式要小心了，拿了地找第三方合作，就可能存在不能扣除土地款的风险。

（3）这个全部股权，并没有明确控股时点，一般可以扣除土地的时点是在开发项目交房结转收入时，那么也就是这个时点之前，就必须是一直100%控股?不知理解是否正确，好象太不可思议了。