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一、销售固定资产现行政策及相关规定
《财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》第四条规定：自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产，应区分不同情形征收增值税：
1、销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；
2、2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；
3、2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税；销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。通知所称已使用过的固定资产，是指纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。
该政策与通知第一条“自2009年1月1日起，增值税一般纳税人购进（包括接受捐赠、实物投资）或者自制（包括改扩建、安装）固定资产发生的进项税额，可根据《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令第538号，以下简称条例）和《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的有关规定，凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣，其进项税额应当记入“应交税金一应交增值税（进项税额）科目。”相对应。
二、纳税人销售固定资产的个案分析
笔者在实际工作中发现，少数纳税人对销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产概念比较模糊，其跨2008年度在建工程、固定资产大修理增加的固定资产价值销售时如何纳税等，并无明确规定，而纳税人在计算纳税时，也由于对政策不够了解，有意无意间发生少缴税款现象。
近期，笔者在对某钢铁公司进行风险应对时，就发现该企业在销售固定资产过程中，由于对税法理解欠缺，造成了少缴增值税153万元的事实。该公司2010年开票销售固定资产197,611,919.29元，申报纳税7,673,467.68 元，其中按适用税率17%申报销售24,808,197.10 元，税款4,217,393.51 元，按4%减半申报销售172,803,722.19 元，税款3,456,074.17 元。企业财务负责人解释，购进固定资产取得增值税专用发票并抵扣进项税额的按17%申报了销售，其余均按照4%减半申报销售，显然违背了财税[2008]170号文件第四条规定。
《增值税暂行条例》扩大了增值税抵扣范围，允许一般纳税人购进固定资产抵扣进项税，该政策对于降低企业设备投资的税收负担，减轻双重征税起着利好作用。因此带来了销售固定资产的纳税也发生变化，在政策执行过程中需要注意。
三、销售固定资产在纳税方面存在的主要问题
1、同期销售的固定资产适用税率差别大。
这次增值税转型改革，只允许抵扣新增机器设备所含税款，对存量固定资产的税款则不准扣除。但企业抵扣税款必须取得增值税专用发票、机动车销售发票等合法抵扣凭证，而有些企业因价格或其他原因，未能取得上述抵扣凭证，所以2009年1月1日以后，这部分固定资产销售未按适用税率征税，而是按照4%征收率减半申报纳税。
2、销售固定资产购进时间概念界定不明，造成计税依据模糊。
购进时间概念界定不明，造成计税依据模糊。主要表现在建工程项目上。企业2008年12月31日未完工的在建工程（如大型设备的构建安装未完工），2009年1月1日以后购进的相关设备部件，抵扣了增值税，而在建工程完工转入固定资产并使用后，再销售该项固定资产，部分企业按照财税[2008]170号文件第四条规定第二款“2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税”的规定，按照4%征收率减半征收增值税。
3、固定资产大修理增加价值部分未按规定纳税。
企业2008年12月31日前购进的固定资产，2009年1月1日以后发生修理支出（尤其是大修理支出），取得增值税专用发票并申报抵扣进项税额，该项资产销售时按照财税[2008]170号文件第四条规定第二款“2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税”的规定，按照4%征收率减半征收增值税。
四、解决问题的建议
1、购进时间准确划分。
对于纳税人销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，无论是否取得增值税扣税凭证，抵扣税额，一律按照17%适用税率计算销项税额。销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税。
2、在建工程分别计算。
对于纳税人销售自己使用过的跨2008年度由在建工程转入的固定资产，分别按照在建工程2008年前后价值，2008年12月31日以前的，按照4%征收率减半征收增值税(应纳税额=2008年12月31日年以前在建工程金额/固定资产销售收入*4%/2)。2009年1月1日以后的按照17%的适用税率征收增值税(应纳税额=2009年1月1日以后在建工程金额/固定资产销售收入17%)。
3、大小修理区别对待。
对于纳税人销售自己使用过的2009年1月1日增加固定资产价值的大修理，应按适用税率征税，2008年12月31日以前的固定资产大修理已经增加了固定资产价值，按照4%征收率减半征收增值税（划分计算比例同上点），而中小修理因不增加固定资产价值，虽已抵扣，不征收增值税。
4、完善税收政策，加大税法宣传，提高纳税人税法遵从度。
笔者所述问题，一方面是由于增值税转型政策规定过于笼统，不够细化，征纳双方理解发生偏差，也不排除纳税人恶意违法偷税行为。建议有权部门针对执行增值税转型政策执行过程中遇到的问题，及时研究制定完善相应的政策，使固定资产从生产到消费这根链条不断；另一方面，加强税法宣传，让广大纳税人知晓政策，正确操作，通过短信平台、风险提醒、风险应对等多种方法，促使纳税人正确申报纳税；同时加大对税收违法行为的打击力度。每一项新的税收政策出台，征纳双方都有一个接受、理解的过程，对纳税人由于接受的信息不全面或者理解上的偏差产生的税收问题，税务机关通过纳税评估、提醒服务等手段，促使纳税人改正错误；对于恶意违反税收法律法规和政策的纳税人，发挥税务稽查打击职能，加大处罚力度，从而提高纳税人税法遵从度，保证新政策的顺利实施。
——作者单位：姜堰市国税局 |
