固定资产加速折旧新政相关事项深度解析

    为了贯彻落实国务院完善固定资产加速折旧政策精神，财政部、国家税务总局出台了《关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税〔2014〕75号，简称“75号文件”），在国务院常务会议决定的相关优惠事项的基础上，更是增加了“6个行业的小型微利企业2014年1月1日后新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧”的优惠政策，再次凸显了对小型微利企业的扶持力度。
    相关政策——国家税务总局公告2014年第64号 国家税务总局关于固定资产加速折旧税收政策有关问题的公告

　　这次出台的75号文件规定的企业所得税优惠政策，归纳可分为以下三类：
    一、所有行业的企业，现已持有的和以后购进的单位价值不超过5000元的固定资产，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。

　　二、2014年1月1日以后新购进的下列固定资产，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法：
    （一）所有行业的企业新购进的单位价值超过100万元的专门用于研发的仪器、设备；

　　（二）生物药品制造业，专用设备制造业，铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业，计算机、通信和其他电子设备制造业，仪器仪表制造业，信息传输、软件和信息技术服务业等6个行业的企业新购进的固定资产（含其中的小型微利企业新购进的单位价值超过100万元的研发和生产经营共用的仪器、设备）。

　　三、2014年1月1日以后新购进的下列固定资产，允许一次性计入当期成本费用在企业所得税前时扣除：
    （一）前列6个行业的小型微利企业新购进的单位价值超过100万元的研发和生产经营共用的仪器、设备；

　　（二）所有行业的企业新购进的单位价值不超过100万元的专门用于研发的仪器、设备。

　　上述优惠政策从表述上看并不难看懂，但在税收征纳实务中要具体适用，却绝非那么简单。就以六个列举的行业来说，“专用设备制造业”的范围强调的是“专用”，但并非所有生产专用设备的行业都在其列，如“计算器及货币专用设备制造”业，从名称看确有“专用设备制造”6个字，但却属于通用设备制造业而非专用设备制造业。

　　因此，要在实务中准确运用好相关规定，诸多用词所包含的概念内涵和政策适用范围则需精研细读。

　　六个特定行业包含的具体范围 
    （一）生物药品制造业，属于医药制造业，包括生物、生化制品的制造。

　　（二）专用设备制造业包括：采矿、冶金、建筑专用设备制造，化工、木材、非金属加工专用设备制造，食品、饮料、烟草及饲料生产专用设备制造，印刷、制药、日化及日用品生产专用设备制造，纺织、服装和皮革加工专用设备制造，电子和电工机械专用设备制造，农、林、牧、渔专用机械制造，医疗仪器设备及器械制造，环保、社会公共服务及其他专用设备制造等9个行业。

　　专用设备制造业与通用设备制造业都隶属于装备制造业范畴，但应注意两者的区别：按照设备的应用规模（行业），专用于1个行业的设备制造业，称为专用设备制造业；而可以应用于2个行业及其以上的设备归类于通用设备制造业。即使是同一类设备也有区分，例如机床，就有通用机床和用于特殊场合的专用机床之分。

　　（三）铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业包括：铁路运输设备制造，船舶及相关装置制造，航空、航天器及设备制造，摩托车制造，自行车制造，非公路休闲车及零配件制造、潜水救捞及其他未列明运输设备制造等7个行业。

　　（四）计算机、通信和其他电子设备制造业包括：计算机制造，通信设备制造，广播电视设备制造，雷达及配套设备制造，视听设备制造，电子器件制造，电子元件制造，其他电子设备制造等8个行业。

　　（五）仪器仪表制造业包括：通用仪器仪表制造，专用仪器仪表制造，钟表与计时仪器制造，光学仪器及眼镜制造，其他仪器仪表制造业等5个行业。

　　（六）信息传输、软件和信息技术服务业，包括：电信、广播电视和卫星传输服务，互联网和相关服务，软件和信息技术服务业。

　　上述5个制造业和1个服务业下属诸多子行业所包含的具体分类详见《附表2》。

　　与购进固定资产相关的事项 
    所称固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。
    （一）“购进”与“自行建造”固定资产的区别：
    企业会计准则规定：外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等；自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。

　　企业所得税法实施条例规定：外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。

　　无论是从其汉语字面含义解释，还是从固定资产的初始计量会计规定，或是企业所得税的计税基础确定原则等分析，都可以得出结论，“购进”与“自行建造”的固定资产是两个截然不同的概念，按照75号文件的规定，只有直接购进的相关固定资产方能享受规定的优惠政策，而自行建造则不能比照执行。