《公司法》修订后，股份回购的会计和税务处理

　　10月26日，第十三届全国人大常委会第六次会议审议通过了《全国人民代表大会常务委员会关于修改〈中华人民共和国公司法〉的决定》，对公司法第142条有关公司股份回购的规定进行了专项修改，自公布之日起施行。

　　根据证监会主席刘士余对本次修订的说明，公司法第142条在实践中存在的问题，包括允许股份回购的情形范围较窄，难以适应公司实施股权激励以及适时采取股份回购措施稳定股价等实际需要；实施股份回购的程序较为复杂(一般须召开股东大会)，不利于公司及时把握市场机会，适时制定并实施股份回购计划；对公司持有所回购股份的期限规定得比较短，难以满足长期股权激励及稳定股价的需要等。可以看出，本次《公司法》修订的主要内容包括增加两种允许股份回购的情形外，还适当简化了股份回购的决策程序，提高公司持有本公司股份的数额上限，延长公司持有所回购股份的期限，同时补充上市公司股份回购的规范要求。修订的主要目的是期待上市公司通过回购股份改变二级市场股价低迷的现状。本文对上市公司回购股份的会计和税务处理问题做一探讨。

　　一、回购股份的会计处理

　　(1)回购本公司股票时

　　借:库存股(实际支付的金额)

　　贷:银行存款

　　(2)注销库存股时

　　借:股本(注销股票的面值总额)

　　资本公积--股本溢价(差额先冲股本溢价)

　　盈余公积(股本溢价不足,冲减盈余公积)

　　利润分配--未分配利润(股本溢价和盈余公积仍不足部分)

　　贷:库存股(注销库存股的账面余额)

　　（3）转让库存股时，转让价高于库存股的账面余额

　　借：银行存款（实际收到金额）

　　贷：库存股(转让库存股的账面余额)

　　资本公积——股本溢价（转让价与库存股账面余额的差额）

　　（4）转让库存股时，转让价低于库存股的账面余额

　　借：银行存款（实际收到金额）

　　资本公积--股本溢价(差额先冲股本溢价)

　　盈余公积(股本溢价不足,冲减盈余公积)

　　利润分配--未分配利润(股本溢价和盈余公积仍不足部分)

　　贷：库存股(转让库存股的账面余额)

　　二、回购股份的税务处理

　　1、个人股东的税务处理

　　回购股份过程中，回购方上市公司不涉及税收，对于被回购方是个人的，由于上市公司股票属于金融商品，根据《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税〔2016〕36号附件3）第一条第二十二项第五小项：“下列项目免征增值税：（二十二）下列金融商品转让收入：5.个人从事金融商品转让业务。”对于个人被回购上市公司股票免征增值税。

　　根据《财政部、国家税务总局关于个人转让股票所得继续暂免征收个人所得税的通知》（财税字[1998]61号）规定：“从1997年1月1日起，对个人转让上市公司股票取得的所得继续暂免征收个人所得税。”对于个人被回购上市公司股票（不含限售股）免征个人所得税。

　　根据《财政部、国家税务总局关于调整证券（股票）交易印花税征收方式的通知》（财税明电[2008]2号）规定：“从2008年9月19日起，调整证券（股票）交易印花税征收方式，将现行的对买卖、继承、赠与所书立的Ａ股、Ｂ股股权转让书据按千分之一的税率对双方当事人征收证券（股票）交易印花税，调整为单边征税，即对买卖、继承、赠与所书立的Ａ股、Ｂ股股权转让书据的出让方按千分之一的税率征收证券（股票）交易印花税，对受让方不再征税。”对于个人被回购上市公司股票按千分之一的税率征收证券（股票）交易印花税。

　　2.法人股东的税务处理

　　回购股份过程中，对于被回购方是法人的，由于上市公司股票属于金融商品，根据《营业税改征增值税试点实施办法》(财税〔2016〕36号附件1)规定，企业转让外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品所有权属金融商品转让，应按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额，计算缴纳增值税。一般纳税人企业适用税率为6%，小规模纳税人企业适用3%征收率。

　　根据《企业所得税法》和《企业所得税法实施条例》的规定，转让股票属于财产转让收入，应当缴纳企业所得税。根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第三条：“企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。”对于被投资企业的未分配利润等股东留存收益已经缴纳过企业所得税，但在转让股票时不得扣除，有重复纳税之嫌（参见股权转让前先进行利润分配可避免重复征税）。

　　根据财税明电[2008]2号的规定，对于法人被回购的上市公司股票也是按千分之一的税率征收证券（股票）交易印花税。