无息借款集团税务风险把控

　　一、经济背景

　　2018年的官方经济数据陆续公布，经济数据指标也符合我国作为世界第二大经济实体为世界经济的发展作出伟大的贡献。但在2018年经济发展历程中，在中美贸易大战、金税三期工具的强力征税、影视名人集体涉税、股权质押集体爆仓、社保移交税务部门征收的大环境下，企业老总的心情、实体经济效益没有官方数据那样靓丽。融资难、经营困难伴随着每位企业家。

　　二、税收优惠政策

　　为了降低企业的经营困难，税务总局在新春之际给企业带来了贺岁礼包—《关于明确养老机构免征增值税等政策的通知》（财税〔2019〕20号），其中第三条规定，自2019年2月1日至2020年12月31日，对企业集团内单位（含企业集团）之间的资金无偿借贷行为，免征增值税。

　　三、政策涉税风险把控

　　一直以来，集团间无偿资金往来是很多中大型企业的重要税务风险。营增改后，财税〔2016〕36号文件第十四条第一款明确规定，单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，属于视同销售服务，需要缴纳增值税。长久以来，我国一直实行金融驱动方式促进经济增长，在2018年金融去杠杆的大背景下，企业融资困难的问题突出，部分企业自身难以取得金融机构的贷款，只能在集团内部进行资金的调剂，由此产生了增值税的视同销售风险。

　　因此，财税〔2019〕20号文件的出台，解决了部分企业长期以来面临的增值税涉税问题，切实响应了国家“减税降负”的政策号召。针对20号文的规定，企业集团在实务中还应当把控如下涉税风险：

　　（一）企业集团的标准

　　20号文明确，仅企业集团内单位之间的无偿资金往来能够享受免征增值税政策，那么实务中如何对企业集团进行把握呢？原工商注册政策规定成立企业集团需要具备三个基本条件：集团母公司注册资本在5000万元人民币以上，母公司和其子公司（至少5家）的注册资本总和在1亿元人民币以上，集团成员单位均具有法人资格，需要取得《企业集团登记证》才属于政策规定的企业集团。

　　2018年8月，《市场监管总局关于做好取消企业集团核准登记等4项行政许可等事项衔接工作的通知》（国市监企注〔2018〕139号）的规定，要求各地工商和市场监管部门不再单独登记企业集团，不再核发《企业集团登记证》。企业法人可以在名称中组织形式之前使用“集团”或者“（集团）”字样，该企业为企业集团的母公司。需要使用企业集团名称和简称的，母公司应当在申请企业名称登记时一并提出，并在章程中记载。各级工商和市场监管部门对企业集团成员企业的注册资本和数量不做审查。

　　因此，2018年8月以后，工商部门和市场监管部门对企业集团的准入条件大大放宽，企业在名称中使用“集团”等字样不再需要取得《企业集团登记证》，有关部门也不再对资本情况和子公司数量进行审查。因此，企业需要按照相关的规定，向有关部门申请在名称中使用“集团”字样，只要名称中带有“集团”字样的，即可享受政策规定的无偿资金往来免征增值税。

　　（二）集团内单位的范围

　　财税〔2019〕20号规定的无偿资金借贷行为仅限于集团内单位（含企业集团）之间。根据《市场监管总局关于做好取消企业集团核准登记等4项行政许可等事项衔接工作的通知》（国市监企注〔2018〕139号）的规定，母公司全资或控股的子公司、经母公司授权的参股公司可以在名称中冠以企业集团名称或简称。且鉴于各级工商和市场监管部门不再对企业集团成员企业的注册资本和数量做审查，只是要求集团母公司应当将企业集团名称及集团成员信息通过国家企业信用信息公示系统向社会公示。因此，集团公司的全资子公司、控股公司、参股公司等，都可作为集团内单位。税务机关在把握财税〔2019〕20号文中的集团内单位时，可直接参考企业在国家企业信用信息公示系统向社会公示的成员单位信息就可以。

　　（三）政策适用时间

　　20号文明确，企业集团间无偿资金往来免征增值税的期限为2019年2月1日至2020年12月31日，即在该期限内可以享受政策优惠，那么对于2019年2月1日之前已经发生的无偿资金往来行为，仍存很小可能潜在的涉税风险。该优惠政策的截止时间为2020年12月31日，对于政策时限之后如何执行，有待总局后续的政策进行明确。但根据总局历来优惠政策执行的惯例，在未来政策到期后，总局很有可能延续该优惠政策。

　　（四）政策适用情形

　　对于无偿资金往来免税的适用主体，20号文明确为企业集团内单位，包含企业集团，即集团与成员公司、成员公司互相之间的无偿资金往来，均可以享受免征增值税政策。对于未成立集团的关联企业之间的业务往来，不符合20文本规定，不能享受免税政策。

　　（五）企业所得税风险

　　针对集团间企业无偿资金往来的企业所得税风险，按照《企业所得税法》第四十一条的规定，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。因此，集团内成员企业之间的无偿资金往来问题在企业所得税领域本身就存在关联交易的避税风险。

　　对于境内企业之间无偿资金往来所得税问题，国税发〔2009〕2号文给过一条豁免原则：第三十条，实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不做转让定价调查、调整。这条原则目前也得到很多地方税务机关的认可。但是，如何对“实际税负”的进行把握?比如，如果资金借出方税率是25%，资金借入方税率是15%，则这种肯定存在税负差，有被转让定价调整风险。而如果资金借出方和借入方税率都是25%，只是借出方今年盈利，借入方今年亏损（导致税负为0%），这种是否需要调整呢，比如借入方在后几年大概率可以弥补亏损后有盈利呢，这种是否需要被特别纳税调整则有争议。

　　因为，对于集团成员间资金的往来，除了要对增值税进行考虑，还应关注企业所得税风险。需要根据集团企业之间的税负、盈亏等考虑是否需要收取利息，否则虽然免了增值税，但产生利息的企业所得税涉税风险，如造成双方都无法进行税前扣除，将给双方产生的税收利益损失更大。