国有控股公司投资组建新公司相关契税政策

　　对国有控股公司以部分资产投资组建的新公司，若所组建的新公司仍由国有控股公司紧密控制，则免征其承受该国有控股公司土地、房屋权属部分应纳的契税。这就是《财政部、国家税务总局关于国有控股公司投资组建新公司有关契税政策的通知》（财税[2006]142号）（以下简称新文件）所传递出的主要精神。

　　该通知原文：“对国有控股公司以部分资产投资组建新公司，且该国有控股公司占新公司股份85%以上的，对新公司承受该国有控股公司土地、房屋权属免征契税。上述所称国有控股公司，是指国家出资额占有限责任公司资本总额50%以上，或国有股份占股份有限公司股本总额50%以上的国有控股公司。以出让方式承受原国有控股公司土地使用权的，不属于本通知规定的范围。本通知自下发之日起至2008年12月31日止执行。本通知下发前发生的符合本通知免征契税规定的房地产权属转移行为，尚未征收契税的，不再追溯，已作征税处理的，已征税款不予退还。”。

　　对国企改革实施税收优惠照顾的精神没变。掌握这一点，还需从2001年财税161号文件谈起。为了促进国民经济持续健康发展，推动企业改革的逐步深化，财政部、国家税务总局于2001年10月31日，下发了第一个利用减免契税的政策手段支持国企改革的文件---财税[2001]161号。到了2003年，《财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》（财税[2003]184号）（以下简称184号）出台，废止了财税[2001]161号文件。虽然原文件废止但利用减免契税来支持国企改革的宗旨没中止。在此之后，财政部、国家税务总局又以财税[2006]41号文件，将184号文件所规定的契税政策执行期限，由2005年底一直承继延长至2008年12月31日。这也正是新文件中出现“2008年12月31日”的时间期限的由来。今年的8月28日，国家税务总局印发了《关于企业改制重组契税政策有关问题解释的通知》（国税函[2006]844号）。其出发点应该是为应对延长执行财税[2003]41号文件精神后，所出现的新一轮公司改造中的新情况而制定的。这一解释还包括上述或新制定、或已废止的文件在内的其中之一的一个因素，就是我国的《公司法》发生了修订。公司产生的形式也有了新的变化。

　　新文件适用的第一个前提是国有控股公司发生分立的情形。在现行的公司法中，对于公司制企业的诞生专业称呼为设立。并规定：成立有限责任公司或一人有限公司的形式只有一种。即，设立成立；股份有公司的设立可以有两种形式----发起设立和募集设立。这应该是指从无到有地诞生公司。相对于此，而将原业已存在的公司在组织形式上发生的重大变革称之为合并或分立。截此，设立、合并、分立以及破产、解散这五个名称，就类似于人们通常对人的生命周期称为生、老、病、死一样，给一个公司企业生命周期的全过程作以不同的称谓。目前，我国公司法对公司的合并形式给予了规范，但没有对公司的分立形式作出明确。公司法将合并定义为，是指两个以上公司依照法定程序变为一个公司的行为。其形式分为：吸收合并和新设合并。两种形式共同点是，诞生新公司的同时作为加入方必然解散，接纳方存继；不同点如果属新设合并，则合并前的各方均解散，即原公司不复存在了。据此，可以得知新文件所针对的情形不是国有控股公司发生合并，而只能是发生分立。虽然公司法没有对分立形式作出明确分类，但一般也应有两种：一是公司以其部分资产和业务另设一个新公司，原公司存继；二是公司以全部资产分别归入两个以上的新设立，原公司解散。显然，新文件的适用条件首先近限于前一种分立方式。新文件中已经用排除法将“以出让方式承受原国有控股公司土地使用权的”剔除在外。

　　新文件适用的第二个前提是继续控制新公司。如果说前一个条件是从新公司诞生的形式上所设置的，那么，这第二个条件就是在掌控权上作出量的规定。关于使用“控制”还是“控股”这两个词比较准确，还费了一番周折。国有控股公司所投向新公司的股份必须达到85%以上，是新公司享受全免契税的量化条件。但对拥有新公司85%以上股份的公司是否可以直接称其为新公司的控股公司，从新文件对国有控股公司的补充解释上看（上述所称国有控股公司，是指国家出资额占有限责任公司资本总额50%以上，或国有股份占股份有限公司股本总额50%以上的国有控股公司），应该是可以成立。但就笔者目前所能了解到的关于控股公司的解释来看，此称法恐怕权威性极低。这不是税收征管工作领域的焦点，争论也没什么意义。但用“控制”却有比较权威的依据而且也有使用价值。一是依据现行的会计制度对“控制”的解释，若一方拥有另一方半数以上表决权资本即是一种重要的控制途径；二是从税收法规中对关联企业税收征收管理的规定上，也可以下此结论。因此，拥有另一方半数以上表决权资本的公司即作为控制另一方的公司，那么拥有新公司的股份必须占到85%以上，就应该称为紧密控制了。从另一个角度理解，仅仅达到控制地步的国有控股公司也符合上述的第一个条件，但还不一定能享用新文件所规定减免契税的优惠。还必须具备“占新公司股份85%以上”的要求。

　　在解读至此，人们不仅要问，新文件是高置了免征契税的门槛还是降低了条件呢？这确实是另人关注的问题。答案是新文件抬高了国有控股公司享受契税优惠的门槛。这一结论首先是来自于直接与184号文件的第一条的对比。184号文件的第一条第二款指出：非公司制国有独资企业或国有独资有限责任公司，以其部分资产与他人组建新公司，且该国有独资企业（公司）在新设公司中所占股份超过50%的，对新设公司承受该国有独资企业（公司）的土地、房屋权属，免征契税。很明显，同样是新设公司，但国有独资公司能够享受免征契税的优惠的量化条件为“在新设公司中所占股份超过50%”。而对于国有控股公司则提高了35个百分点。这是其一。

　　其二、新文件一定程度上否定了184号文件的第四条。184号文件第四条是专门是明确企业分立时的契税征免问题的。原文为：企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税。对于何谓企业分立，《国家税务总局关于企业改制重组契税政策有关问题解释的通知》（国税函[2006]844号）解释到：“仅指新设企业、派生企业与被分立企业投资主体完全相同的行为。”。那么关于什么为“投资主体相同的企业”？844号文件没有直接作出说明，但对“同一投资主体内部所属企业之间”解释为：是指母公司与其全资子公司之间、母公司所属的各个全资子公司之间的关系，以及同一自然人设立的个人独资企业之间、同一自然人设立的个人独资企业与一人有限责任公司之间的关系。暂且不去把这些解释进行弄懂、弄清，但依据新文件的精神来看，新设公司所拥有的其中一部分股份一是必须来源于国有控股公司；二是且比例只有达到了85%以上，符合这完整的两个前置条件的，才能享受减免契税的优惠照顾，那么对于非国有控股公司，也不论其股份比例多少，也可以说是否为国有控股公司控制，就均能享受184号文件所规定减免契税的政策吗？