浅析新旧《发票管理办法》的适用时限及效力

今年2月1日，修订后的《中华人民共和国发票管理办法》及其实施细则正式实施，同时旧版《发票管理办法》及其实施细则宣告废止。新办法对旧办法做出了较大修改，删改条款达22项之多，新办法针对日益严重的制售和使用假发票、不依法开具发票等违法行为，加大了惩处力度，同时取消了对未按照规定取得发票等行为的处罚。随着新旧办法的交替，税务机关查处纳税人违反发票管理法规的行为如何适用法律，已成为税务机关不可避免的问题。

关于税务行政处罚的新旧法律适用问题，我国的《行政处罚法》、《税收征收管理法》及《发票管理办法》均没有相应的规定。但我国《立法法》的第84条规定了“法不溯及既往”的原则，即“法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例、规章不溯及既往，但为了更好地保护公民、法人和其他组织的权利和利益而做出的特别规定除外”。《立法法》中关于“法不溯及既往”的原则，是适用于整个法律体系的基本原则，各部门法律适用都应当严格遵守，《发票管理办法》的适用也不例外。

《刑法》第12条规定：“中华人民共和国成立以后本法施行以前的行为，如果当时的法律不认为是犯罪的，适用当时的法律；如果当时的法律认为是犯罪的，依照本法总则第四章第八节的规定应当追诉的，按照当时的法律追究刑事责任，但是如果本法不认为是犯罪或者处刑较轻的，适用本法。”该条规定了“从旧兼从轻”原则，这一原则虽然只在《刑法》中有明文规定，但是对于处理公权力与私权利关系这类的行政行为，可以借鉴。

在司法实践中，2004年最高人民法院印发的《关于审理行政案件适用法律规范问题的座谈会纪要》明确指出：“行政相对人的行为发生在新法施行以前，而具体的行政行为做出在新法之后，人民法院审查具体行政行为的合法性时，实体问题适用于旧法的规定，程序问题适用新法的规定。”这一规定被概括为“实体从旧，程序从新”。

基于此，笔者认为在适用《发票管理办法》进行税务行政处罚时，应当遵循“法律不溯及既往”、“实体从旧程序从新”、“从旧兼从轻”等原则。即：违反发票管理办法的行为发生在新办法实施以后，适用新办法；发生在新办法实施以前，而在新办法实施以后查处的，按照“从旧兼从轻”原则，选择有利于纳税人的办法，如对未按照规定取得发票的行为可以适用新办法而不予追究。