再生资源行业税务合规报告（2023）

　　前言

　　长期以来，受制于再生资源行业回收经营业务的特殊性，再生资源企业采购环节增值税进项取得严重不足，为弥补进项缺口，部分企业通过改变业务模式、第三方代开甚至购买的方式取得增值税专用发票。随着“打虚打骗”专项行动逐渐深入并转变成常态化打击，再生资源行业爆发了大量虚开增值税专用发票案件，多数企业及其负责人涉及行政责任甚至刑事责任。在此情形下，许多企业无奈选择放弃取得进项发票，转而选择使用自制凭证进行企业所得税税前扣除，而在增值税层面，则在向下游销售货物时，按照销售额全额缴纳增值税，使得企业的利润空间大大压缩。2021年12月30日，财政部、税务总局联合发布了《关于完善资源综合利用增值税政策的公告》(财政部 税务总局公告2021年第40号)，其中关于一般纳税人销售再生资源可以选择简易计税方法依照3%征收率计算缴纳增值税的规定极大缓解了回收业务中的增值税税负问题。同时，在近两年再生资源企业虚开发票刑事案件的处理过程中，出现了非法购买增值税专用发票罪的实务案例，同时随着检察系统刑事合规机制改革在全国全面推开，合规不起诉在再生资源行业涉税刑事案件中也得到了相当程度的运用，以上变化为再生资源行业涉税刑事案件辩护带来了新的契机。基于此，为使广大再生资源行业企业在今后的经营中，合规合法进行税务管理、加强内部风险防控和外部风险隔离，有效应对和化解涉税法律风险，华税结合对再生资源行业的持续研究及最新涉税案件的代理经验撰写了本报告，就税收征管新形势下再生资源行业的税收环境、涉税风险成因、主要涉税风险及其表现形式、虚开刑事案件的争议焦点及辩护要点以及税务合规管理等内容进行深度分析，以期为再生资源行业企业提供有益参考与借鉴。

　　目录

　　一、行业发展情况

　　二、2022年再生资源行业涉税案件数据分析

　　三、2022年再生资源行业税收环境分析

　　四、再生资源行业涉税风险成因分析

　　五、再生资源行业主要涉税风险及其表现形式

　　六、再生资源行业虚开刑事案件的争议焦点及辩护要点

　　七、再生资源行业涉税刑事案例解析

　　八、2023年再生资源行业税务合规管理建议

　　一、行业发展情况

　　在我国，再生资源产业是循环经济的重要组成部分，也是提高生态环境质量、实现绿色低碳发展的重要途径。回收作为再生资源产业的核心环节，承担着将各种分散的废旧物资进行“汇聚”与初加工的任务，是循环经济的重要实现手段和发展保障。

　　在绿色发展理念引领下，我国再生资源回收体量进一步发展壮大，再生资源回收体系不断完善，再生资源回收总量和回收总值呈现上升趋势。

　　据中国物资再生协会官网数据显示，截至2021年底，我国废钢铁、废有色金属、废塑料、废纸、废轮胎、废弃电器电子产品、报废机动车、废旧纺织品、废玻璃、废电池(铅酸电池除外)十个品种再生资源回收总量约为3.81亿吨，其中废钢铁回收总量为2.50亿吨，占比65.73%，废纸回收总量0.65亿吨，占比17.05%，废塑料回收总量0.19亿吨，占比4.99%，废有色金属回收总量0.13亿吨，占比3.54%。2021年，我国十个品种再生资源回收总额约为13695亿元，其中废钢铁回收总额为7523.6亿元，占比54.94%，废有色金属回收总额为2878.5亿元，占比21.02%，此外，十个品种再生资源的回收额均呈增长态势。随着十大品种再生资源回收总量和回收总额取得新突破，行业规模和发展质量进一步提升。

　　“十四五”是推动我国经济社会全面发展绿色转型的关键时期，也是推动减污降碳协同增效、促进再生资源回收产业绿色、高质量发展的关键时期。再生资源行业企业在政府相关部门的关注和政策的扶持下，将迎来的新的发展契机。

　　二、2022年再生资源行业涉税案件数据分析

　　(一)2022年再生资源行业涉税刑事案件数据分析

　　1、罪名分布情况

　　以“再生资源”、“回收”、“废旧”、“废钢”、“废铁”、“废金属”、“税”等关键词，交叉索引中国裁判文书网、北大法宝等网站，2022年全年公开再生资源行业涉税犯罪案件43件，其中虚开增值税专用发票罪案件占据绝对多数，高达38件，而虚开发票罪案件排列第二，共计5件，非法购买增值税专用发票罪、逃税罪数量均各为1件(少量案件因存在两种罪名而被重复计算)。

　　值得注意的是，实践中，企业通常对虚开增值税专用发票罪较为重视，而忽视了虚开普通发票的法律风险。2022年4月，最高人民检察院、公安部联合发布的《关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定(二)》中，对虚开发票罪的立案追诉标准进行了修改，修订后的追诉标准为：虚开发票金额累计在五十万元以上的;虚开发票一百份以上且票面金额在三十万元以上的;五年内因虚开发票受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又虚开发票，数额达到第一、二项标准百分之六十以上的。因此，虚开普通发票的行政、刑事风险同样需要引起企业经营者的关注。

　　2、地域分布情况

　　在已公开的43起涉税犯罪案件中，江苏省、辽宁省、河北省、河南省为案件的高发省份，这与当地的经济发展水平、地方政府对再生资源回收利用产业的支持程度存在正相关。

　　3、量刑及缓刑适用情况

　　经分析，在2022年公开的43起再生资源行业危害税收征管罪中，一审程序(含发回重审的一审程序)31件，其中，被告人被判处十年以上有期徒刑的案件为10件，1件被判处无期，重刑适用率超过了36%，被判处三至十年有期徒刑的案例有7件，占比约23%。被判处三年以下有期徒刑的案例有13件，占比约42%。而适用缓刑案件则为8件(包括部分实刑、部分缓刑)，缓刑适用率不足26%。

　　4、二审情况

　　经分析，在已公开的43起涉税犯罪案件中，二审案件共12件，其中维持原判10件，发回重审1件，直接改判1件。

　　发回重审理由为：

　　原审判决认定事实不清，证据不足，对于货物交易真实性问题，一审判决未能充分核实，在案人员明确表示本案存在真实货物，只是没有在案涉企业之间实际运输，而是直接运往下游，一审法院没有查清是否存在观念交付现象，径行否定了货物交易真实性。

　　直接改判的理由为：

　　上诉人蒋某某在犯罪中起辅助作用，属于作用较小的从犯，依法可以减轻处罚。原审判决认定上诉人李某某、蒋某某在共同犯罪中属主犯，系法律适用错误，量刑明显不当，应予纠正。

　　5、不起诉案件情况

　　通过检索中国检察网，2022年公开再生资源行业涉税不起诉案件7件，不起诉的原因包括：

　　①犯罪情节轻微，案发后主动投案自首，被不起诉人自愿认罪认罚，积极补缴税款及滞纳金等，根据《中华人民共和国刑法》第三十七条的规定，不需要判处刑罚;

　　②被不起诉人积极补缴税款、开展合规整改，企业合规建设经第三方机构评估合格，被不起诉人系初犯、偶犯，具有坦白、认罪认罚等情节，根据《中华人民共和国刑法》第三十七条的规定，不需要判处刑罚。

　　6、小结

　　从以上数据可见，再生资源行业涉税案件的刑事责任较为严峻，尤其是虚开增值税专用发票罪案件最为突出，企业负责人实际面临的刑期较长，被判处十年以上有期徒刑的比例相较于其他经济类犯罪而言较高，同时具有不起诉率低、上诉成功率低、上诉难度大等特点。因此，再生资源企业及相关从业人员应在刑事一审阶段作好充分准备、妥善应对。

　　(二)2022年再生资源行业涉税行政案件数据分析

　　1、涉及发票情况

　　根据国家税务总局以及各地税务机关官方网站上公告送达案件信息显示，2022年全年再生资源行业涉税行政案件共计42件，其中仅涉及进项发票的涉税案件11件，仅涉及销项发票的涉税案件8件，同时涉及进项发票与销项发票的涉税案件23件。

　　2、案件性质

　　上述案件中，以虚开增值税专用发票数量最多，高达18件。企业走逃(失联)位居第二，为11件;偷税类案件数量第三，共8件;虚开普通发票案件数量第四，共5件。

　　值得关注的是，在18件虚开案件中，共计有16个案件的税务机关向下游企业的税务机关发出了《税收违法案件协查函》、《已证实虚开通知单》，涉税风险由此向下游传导。

　　根据《税收违法案件发票协查管理办法(试行)》(税总发〔2013〕66号)第九条的规定：“已确定虚开发票案件的协查，委托方应当按照受托方一户一函的形式出具《已证实虚开通知单》及相关证据资料，并在所附发票清单上逐页加盖公章，随同《税收违法案件协查函》寄送受托方。通过协查信息管理系统发起已确定虚开发票案件协查函的，委托方应当在发送委托协查信息后5个工作日内寄送《已证实虚开通知单》以及相关证据资料。”实践中，上游开票方因虚开发票被税务稽查后，其税务机关即向下游受票企业所在地税务机关发送《税收违法案件协查函》及《已证实虚开通知单》，下游税务机关通常会依据上述函件材料要求受票企业进行增值税和企业所得税的调整。则前述已公开的16例虚开案件中，下游受票方存在较高的涉税风险。而实务中，税务机关查处的虚开案件及涉及的下游受票企业远远大于目前统计的数字。

　　3、小结

　　由上述数据可知，再生资源行业依然是涉税违法行为的高发领域，且随着税收大数据的不断完善，因发票引起的涉税违法问题更易爆发，若下游企业未能做好供应端的合规与风险应对，则可能因上游企业涉嫌虚开而面临增值税无法抵扣、补缴企业所得税、滞纳金甚至认定偷税的行政风险。

　　三、2022年再生资源行业税收环境分析

　　(一)金税四期背景下，“以数治税”精准监管

　　2022年9月22日，国家税务总局王军局长在《弘扬丝路精神 共促能力建设》的发言中宣告：“税务部门正在开发‘金税四期’，今年年底将基本开发完成。”届时，“金税四期”将整合当前已经存在的信息共享系统，强化跨部门之间的企业、个人信息共享。

　　中国税务报今年初发文称，利用人工智能技术，税务部门可以“将涉税信息‘数字化’、纳税人偏好‘脸谱化’、纳税人需求‘具象化’。”《弘扬丝路精神 共促能力建设》的发言也提出建设“适应大数据时代的‘全云化’技术架构”，“建成全国个人纳税人‘一人式档案’”。如此一来，企业的长期行为可以通过大数据的总结，创建独特的、个性化的企业税务档案，对企业偏好的经营范围和地域、平均利润率、上下游企业等信息一手掌握。如果企业出现特殊情况，例如当期利润波动太大，进销异常，一笔或多笔业务“快进快出”等，可能就会触发预警系统，需由税务机关进行核实。

　　(二)专票电子化时代来临，虚开发票一查到底

　　全面数字化的电子发票，简称“全电发票”，目前正处在试点过程中，但可以预见的是，因全电发票具有“领票流程简化、开票便捷”等好处，将来必然会在全国范围内推广开来。

　　就目前全电发票在广东、上海、内蒙古等地的试点来看，与传统的纸质发票和电子发票不同，全电发票是在系统中自动流转，将使得一些发票违法行为更突出、更明显、更易追查异常点。如果企业虚开发票，发票从何处开出、何时认证、如何流转、进销项分别是什么货物，均留存在系统之中，只需假以时日，就可以清理、排查出来，因此，虚开的风险只增不减。随着“全电发票”的推行，这种发票信息更加透明化、流转痕迹会更清楚，上下游全链条追查也会更轻松。

　　(三)六部门联动，打击“三假”虚开骗税工作常态化、打击骗取留抵退税

　　对于企业进项税额超过销项税额的部分，2018年之前我国一直采取留待下期抵扣的办法。《增值税暂行条例》明确规定“当期销项税额小于进项税额时，其不足部分可以结转下期继续抵扣”，因此长期进项税额大于销项税额时就会导致一些企业积累了大量的留抵税款，导致企业资金被占用、资金成本增加、扭曲企业经济活动，进而不利于企业竞争力的提升和企业运营的调整。2018年6月27日，《关于2018年退还部分行业留抵税额有关税收政策的通知》(财税〔2018〕70号)发布，对18个行业的存量留抵税款实行退税，此后留抵退税的适用范围逐步扩大。

　　2022国务院《政府工作报告》进一步提出：“综合考虑为企业提供现金流支持、促进消费投资、大力改进增值税留抵退税制度，今年对留抵税额实行大规模退税。优先安排小微企业，对小微企业的存量留抵税额于6月底前一次性全部退还，增量留抵税额足额退还。重点支持制造业，全面解决制造业、科研和技术服务、生态环保、电力燃气、交通运输等行业留抵退税问题。”“预计，其中留抵退税约1.5万亿元，退税资金全部直达企业。”可以预见，实行按月全额退还增量留抵税额的范围将扩大，条件或进一步放宽。但是，我们也同时认识到，留抵退税的大规模施行过程中出现了一些虚开发票虚增进项、账外销售少申报增值税应税销售额等骗取留底退税的行为，在严打骗取留抵退税的背景下，税收征管或进一步严格。

　　2022年6月16日，国家税务总局、公安部、最高人民检察院、海关总署、中国人民银行、国家外汇管理局在北京召开全国六部门联合打击留抵骗税和出口骗税工作交流推进会。会议要求：进一步发挥六部门常态化打击机制优势，推进联合打击骗取留抵退税和出口退税工作深入开展，确保留抵退税政策和出口退税支持措施落快落准落稳落好，助力稳住宏观经济大盘。

　　截至2022年11月10日，六部门常态化联合打击显现成效：

　　①税务部门通过查处一批涉嫌骗取或违规取得留抵退税企业，挽回各类税款损失合计142.9亿元。今年以来，已累计挽回税款损失334.33亿元。

　　②依托税务、公安、检察、海关、人民银行、外汇管理等六部门联合打击虚开骗税工作机制，先后召开5次推进会，制定22项具体举措。

　　③今年以来，六部门联合查办骗取出口退税案件1777起;联合查办218起团伙性虚开骗取留抵退税案件，已提请检察机关批捕751人。六部门在数据共享、分析研判、联合打击和工作督导等方面深度合作，形成更有效打击团伙性虚开骗税违法犯罪的工作合力。

　　(四)财税2021年第40号公告：再生资源回收企业可按简易计税方法依照3%征收率计算缴纳增值税

　　1、允许回收企业选择适用简易计税方法依照3%征收率开票，回收业务增值税或大大降低

　　此前，从事再生资源回收的增值税一般纳税人销售其收购的再生资源，需要按照13%的税率开具增值税专用发票，凭取得的符合条件的扣税凭证抵扣进项税额。但实务中一些回收企业难以取得合规发票用以抵扣。《关于完善资源综合利用增值税政策的公告》(财税2021年第40号公告)第一条明确：从事再生资源回收的增值税一般纳税人销售其收购的再生资源，可以选择适用简易计税方法依照3%征收率计算缴纳增值税。这一规定会在一定程度上缓解相关企业增值税扣除凭证缺失的压力，同时，还有可能降低其税负。因此，如果回收企业作为一般纳税人，且取得的进项发票不足，可以选择简易计税方法计算缴纳增值税。

　　2、财税2021年第40号公告未规定成本凭证问题，自建台账风险依旧

　　“再生资源回收企业可以选择适用简易计税方法依照3%征收率计算缴纳增值税”是2021年第40号公告的核心亮点，但是在解决行业增值税税负问题的同时，企业所得税税前扣除凭证问题却未能一并解决。

　　实践中，尽管新政实施，但是一些回收企业仍然执行原有的财务处理方法，即采购端自制收购凭证(黄牛散户)、自建收购台账，而一些地方税务机关对企业以自制收购凭证、自建台账的扣除方式不再认可，要求企业提供采购业务对应的合同、付款凭证、其他外部凭证，要求补开、换开合法发票或者直接认定企业未取得合法税前凭证，不得进行税前扣除而要求企业补缴所得税、加收滞纳金。因此，在再生资源回收业务进项发票无法取得这一现实问题未妥善解决前，再生资源回收企业面临的虚开发票、补缴税款等涉税风险将持续存在。

　　四、再生资源行业涉税风险成因分析

　　(一)进项发票难以取得，导致税负过高，限制回收业务发展

　　前已述及，作为一般纳税人的再生资源回收企业，绝大部分不能从上游取得增值税专用发票用于进项抵扣，税务部门对企业自制的收购凭证不予认可，导致企业增值税税负高和所得税税前扣除项目缺乏依据，时刻面临着被税务稽查的风险，使得重点、大型回收企业不敢放开手脚满负荷经营。

　　近几年，国内诸多地区相继爆发多起再生资源回收企业增值税发票虚开案件，并且呈现出涉案企业体量大、业务广、涉案金额和税额巨大的特点。该类案件进入刑事司法程序后，涉案企业生产停滞，资产被查封或扣押，涉案企业的正常生产经营及生存受到重创。究其原因，进项抵扣不足是关键因素。

　　(二)上下游企业涉嫌“虚开”，企业无法隔离涉税风险

　　由于增值税存在于生产、销售的各个环节，上游企业是否合法合规的开具增值税专用发票、是否按期、足额缴纳增值税税款直接影响到下游企业能否正常申报抵扣增值税进项税额及其抵扣行为是否会造成国家增值税损失。在再生资源行业虚开案件中，有相当部分案件是由于上游企业出现虚开问题进而牵连到下游企业，轻者暂停发票、接受税务检查，影响企业的持续经营;重者可能移交公安机关以虚开发票刑事案件立案侦查。无论以上何种情形都将对企业的健康发展产生不良影响，具体阐述如下：

　　1、虚开发票风险不止传导一个环节

　　从虚开类案件的缘起来看，有相当一部分案件系由上游企业(或上游企业的上游)涉嫌虚开刑事案件已被司法机关作出有罪判决而通过案件协查引出的。例如，一家再生资源回收企业通过享受地方税收返还降低了其增值税税负，在进项税额充足、有利润空间的情况下，向多家下游生产企业虚开，一旦该企业定罪，则下游企业均面临被指控虚开的风险。

　　有罪判决的牵连作用对各行业的影响均十分巨大，就再生资源行业而言，因再生资源行业产业链条绵长，且回收企业与生产企业间存在关联关系，或系某集团公司的子公司/分公司，则回收企业虚开发票的牵涉面很广，辅之以司法机关全链条式的查处模式，一旦链条中的某一企业被定性为虚开，风险有可能会向全链条传导，进而对集团企业的经营产生巨大冲击。

　　2、开票方所有的下游受票方被调查

　　行政层面，前已述及，开票方主管税务机关在查处虚开问题后，将向受票方主管税务机关发送《税收违法案件协查函》及《已证实虚开通知单》，由受票方税务机关开展税务协查或立案检查。司法层面，实践中，司法机关在查处虚开案件过程中存在两种做法，一是对异地企业行使管辖权，对上下游企业并案查处;二是在跨省/市调查后将本案企业的上下游企业犯罪线索信息通过内部传送，由上下游企业管辖公安机关立案侦查。无论在哪种情况下，开票方所在地的税务机关、司法机关都会将案件线索传导至所有受票方所在地的税务机关、司法机关，牵连范围广，覆盖面大，受票方企业将直接面临涉税风险。

　　3、受票方接受发票各地处理不一

　　在虚开案件中，税收法律法规对于开票方和受票方的评价并不相同，在开票方构成虚开的情形下，对受票方行为的定性和处理存在以下四种不同情形：

　　一是，开票方构成虚开，不对受票方进行处理，进项税额可以抵扣。

　　二是，开票方构成虚开，受票方构成善意取得。受票方善意取得虚开增值税专用发票的规定主要见于国家税务总局《关于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》(国税发〔2000〕187号)和《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复》(国税函〔2007〕1240号)。此种情形下，受票方不以偷税或者骗取出口退税论处，不适用滞纳金和罚款的相关规定，如能够重新从销售方取得合法、有效专用发票的，准予抵扣进项税款。

　　三是，开票方构成虚开，受票方属于取得不合规发票。根据《增值税暂行条例》第九条、《国家税务总局关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》(国家税务总局公告2012年第33号)以及《发票管理办法》第二十一条的规定，此种情形下受票方进项税额不得抵扣。

　　四是，开票方构成虚开，受票方构成偷税甚至面临刑事风险。根据《国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》(国税发〔1997〕134号)第一条、第四条，此种情形下受票方构成利用他人虚开的专用发票，向税务机关申报抵扣税款进行偷税，对其处以偷税数额五倍以下的罚款，进项税金大于销项税金的，还会调减其留抵的进项税额。利用虚开的专用发票进行偷税构成犯罪的，税务机关依法进行追缴税款等行政处理，并移送司法机关追究刑事责任。

　　4、已证实虚开通知单系涉嫌虚开的线索而非证据

　　根据《税收违法案件发票协查管理办法(试行)》(税总发〔2013〕66号)规定，开票方主管税务机关对企业作出处理、处罚决定，认定其对外开具的增值税发票为虚开后，将向受票企业主管税务机关发送《税收违法案件协查函》、《已证实虚开通知单》及相关证据等材料，受票企业主管税务机关应启动稽查程序，调查核实作出结论并向上游税务机关答复。

　　在税务稽查过程中，受票企业主管税务机关应当对业务情况及发票情况进行核实。实践中，尽管受票企业向税务机关提交了业务真实性等证明材料，但是税务机关大多以上游已证实虚开为由，要求企业进项转出、补缴税款。此种处理方式对受票方企业而言未免偏颇。根据税法规定，税务机关收到的《已证实虚开通知单》系涉嫌虚开的案件线索，而非证据。税务机关应当按照《税收违法案件发票协查管理办法(试行)》(税总发〔2013〕66号)的规定依法立案开展税务检查，在查明案件事实的基础上对受票方取得增值税专用发票并认证抵扣的行为进行定性，而不应依据惯性思维简单的以开票方涉嫌虚开进而推导受票方必然虚开。

　　(三)加工环节税收优惠难以传至回收环节

　　加工环节税收优惠难以传导到回收环节的正规企业，导致“劣币驱逐良币”。目前，再生资源行业税收优惠政策仅针对生产加工环节，政策设计的初衷是依靠加工环节的税收优惠传导到回收环节的正规企业。但是，由于回收环节存在众多个体人员，这些个体人员不用缴纳税收，回收成本更低，他们抬高价格从产废者手中收购废旧物资，形成了“无票价”和“带票价”两种价格体系，导致正规回收企业生存空间受到挤压，不少企业纷纷停产或转行。

　　五、再生资源行业主要涉税风险及其表现形式

　　(一)虚开增值税专用发票的涉税风险

　　根据检索的司法判例以及税务机关公布的案例数量可知，再生资源行业虚开增值税专用发票罪案件占据涉税案件绝对多数。实践中，所涉及的虚开行为主要有：

　　1、暴力虚开

　　所谓“暴力虚开”是指虚开企业通过伪造合同、进行虚假资金支付等，对外虚开增值税发票。这些企业在短期存续领票开票之后，进行虚假纳税申报或者不进行申报即走逃失联，目前，“暴力虚开”已经成为虚开团伙大肆违法犯罪的主要方式。

　　2、如实代开

　　企业在经营过程中，与一些个体发生货物购销或者应税劳务，但因个体不提供增值税专用发票，在此情况下，企业在发生销售业务后，无法抵扣进项税额，导致企业税负成本增加。因此，为取得增值税专用发票，企业只能找第三方代开与采购业务相一致的增值税专用发票。该种情形在再生资源行业中较为普遍。

　　3、挂靠开票

　　在废旧物资回收业务中，由于实际供货的散户不具备自开增值税发票的条件，在其销售货物后，需要到税务机关申请代开发票。由于散户数量众多、申请代开发票报送资料复杂、且散户需要承担开票应缴纳的税费，使得大多散户不愿申请代开发票。随着营改增试点的全面推开，增值税发票在经济活动中的需求越来越大，废旧物资回收经营企业和用废企业均需要取得增值税专用发票用以进项抵扣和企业所得税税前扣除，为了满足下游购货商的需求，散户逐渐选择挂靠有资质开票的回收主体开展废旧物资销售业务。挂靠经营也逐渐成为废旧物资行业回收业务的惯用做法。

　　4、适用地方财政优惠开具发票

　　针对回收企业取得发票难、增值税进项无法抵扣的问题，为了发展当地的再生资源行业，许多地区推出再生资源回收企业在发生销售行为开具增值税专用发票后，可以按照一定比例享受财政返还的优惠政策，并且与企业签订了协议或合同，某些地方为了招揽“业务”，加大返回比例。于是，一些虚开分子利用这一政策，对外大肆虚开。其产生的后果，不仅扭曲了增值税链条，而且侵蚀了所得税，危害较大。2021年3月，《国务院关于进一步深化预算管理制度改革的意见》(国发〔2021〕5号)指出“不得违法违规制定实施各种形式的歧视性税费减免政策，维护全国统一市场和公平竞争”。2021年6月7日，国家审计署发布了《关于2020年度中央预算执行和其他财政收支的审计工作报告》，提出多个省市存在“违规返还税款造成财政收入流失”等问题，并提出要加大整改力度。2022年5月29日，《国务院办公厅关于进一步推进省以下财政体制改革工作的指导意见》(国办发〔2022〕20号)提出“逐步取消对各类区域的财政收入全留或增量返还政策，确需支持的通过规范的转移支付安排，逐步清理不当干预市场和与税费收入相挂钩的补贴或返还政策。”财政返还监管趋严，依赖地方财政返还的再生资源企业需密切关注政策走向，积极推动企业转型，降低政策变化带来的影响。

　　(二)企业所得税不能税前扣除的补税风险

　　在再生资源行业，企业所得税不能税前扣除的情形主要包括：

　　1、开票方走逃失联，其开具的发票被列为异常凭证

　　根据税务登记管理有关规定，税务机关通过实地调查、电话查询、涉税事项办理核查以及其他征管手段，仍对企业和企业相关人员查无下落的，或虽然可以联系到企业代理记账、报税人员等，但其并不知情也不能联系到企业实际控制人的，可以判定该企业为走逃(失联)企业。如果开票方走逃，开票方的主管税务机关一般都会将开票方开具的发票认定为“失控发票”。这样一来，对于受票方企业来说，其主管税务机关在稽核比对时如果发现“失控发票”，可能会要求企业做增值税进项税额转出，不得抵扣失控发票的进项税额。同时，在企业所得税方面，税务机关会责令企业限期补开、换开发票，如果无法补开、换开发票的，企业需提供其他合法有效的证明材料，包括无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料;相关业务活动的合同或者协议;采用非现金方式支付的付款凭证等。税务机关收到上述材料后，会核实企业成本情况，符合规定的允许税前扣除。

　　2、自制收购凭证入账

　　供货散户不愿意为回收企业到税务机关代开增值税专用发票，且出于执法风险的考虑，部分税务机关因无法核实散户与回收企业之间购销交易的真实性而选择“一刀切”的停止代开，由此倒逼回收企业不得不私自印制、填开收购凭证进行企业所得税的税前扣除，以维持企业的正常经营。而部分税务机关对自制凭证并不认可，可能会以企业发生采购业务未取得合法税前凭证为由，要求企业全额调增收入，补缴企业所得税税款及滞纳金。

　　3、企业取得虚开的增值税专用发票

　　实践中，下游企业因上游虚开被牵连引致税务检查后，部分税务机关将企业取得发票认定为接受虚开，并依据《国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》(国税发〔1997〕134号)“受票方利用他人虚开的专用发票，向税务机关申报抵扣税款进行偷税的，应当依照《中华人民共和国税收征收管理法》及有关法规追缴税款，处以偷税数额五倍以下的罚款”的规定认定为偷税，要求企业补缴增值税、企业所得税及相应的滞纳金并处以罚款。

　　六、再生资源行业虚开刑事案件的争议焦点及辩护要点

　　(一)再生资源行业虚开刑事案件的三大争议焦点

　　1、再生资源回收企业不参与货物运输，极易引起无货交易的怀疑

　　在再生资源回收业务中，由于运输、仓储环节需要耗费大量的成本，而从散户处采购的交易零散且数量众多，进行现实的运输入库、再运输出库将使购销成本加大，因此，再生资源企业之间进行货物转卖时往往会约定货物暂时不发生现实上的交付，而是通过“指示交付”或“占有改定”的方式完成货物所有权的转让。由于此种运输方式呈现出位于中间环节的再生资源回收企业没有实际参与货物运输的表象，因而在税务稽查或公安侦查时，极易导致办案人员作出“无货交易”、“虚假交易”的判断。对此，华税律师认为，虽然再生资源回收企业没有参与实际的运输，但已经发生了法律意义上的“交付”，货物所有权经过回收企业再转让给其下游企业，受让人间接占有货物。“指示交付”、“占有改定”等观念交付方式并不能否认购销交易的真实性。而对于回收企业而言，在从事回收业务时，针对货物运输事宜，应当通过完善业务谈签流程、明确相关合同条款、保存相关委托运输、货权转移、款项支付等凭证等多个方面，保证业务的合规性，同时为证明业务真实性留存资料。

　　2、回收企业与用废企业间委托付款的约定，易导致“资金回流”的误判

　　为了保证供货散户及时取得货款，在回收业务中逐渐出现了生产企业向回收企业借款，在散户供货时直接现金支付给散户的现象。在生产企业取得货物后，根据购销合同的约定生产企业与回收企业进行正常的货款收付及发票开具事宜。对于回收企业的借款，则根据双方的约定进行偿还，在上述资金往来的过程中，产生了生产企业向回收企业付款、回收企业再支付给生产企业的资金流转迹象，此种情形极易被税务机关、公安机关认定为“资金回流”，从而成为认定企业虚开发票的重要线索或证据之一。对此，华税律师认为，回收企业与生产企业之间所谓的“资金回流”现象与在没有真实货物交易情况下的资金回流具有本质的区别。回收企业向生产企业支付资金的行为与双方之间的再生资源采购交易无关，仅是民商事主体之间的资金借贷往来，不能以此认定回收企业与生产企业不存在真实的货物交易，亦不能进一步得出回收企业的采购业务构成虚开的结论。

　　3、回收企业介入购销业务为散户开具发票，易认定为“虚开”

　　“挂靠”开票的做法在许多行业普遍存在，关于被挂靠方对外开具发票的行为如何定性的问题，《关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第39号)、《关于<国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告>的解读》、《最高人民法院研究室<关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质>征求意见的复函》(法研〔2015〕58号)均已明确：挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的，不属于刑法第二百零五条规定的虚开增值税专用发票。因此，在再生资源回收业务中，散户通过挂靠从事经营活动、并以被挂靠方的名义对外销售货物的，被挂靠方是法定的纳税义务人，应当向购货方开具增值税专用发票，被挂靠方的开票行为符合税法规定，不应认定为虚开。

　　(二)再生资源行业虚开刑事案件的五大辩护要点

　　1、再生资源行业虚开刑事风险覆盖全链条，业务模式定性是关键

　　在再生资源行业，自2008年取消回收经营业务相关的税收优惠政策后，回收企业和用废企业两类主体的增值税进项抵扣不足问题愈发凸显。为了解决增值税进项抵扣及企业所得税税前扣除的问题，部分回收企业及用废企业采取了虚开发票的违法犯罪行为，例如在没有真实交易情况下让他人虚开、超出真实交易情况多开等等。但是，也有一些有真实交易的合法行为，在司法实践当中被错误认定为虚开。此外，随着六部门打击虚开骗税常态化深入推进，近几年爆发的虚开案件呈现出链条式打击的特点，例如在个体户从散户处收购废旧物资，然后转售给回收企业，最后销售至用废企业的业务链中，回收企业、用废企业、个体户等均不同程度涉案，甚至部分源头散户也受到牵连涉嫌虚开。

　　一般而言，上述业务模式本身没有问题，但是在具体操作中，出于交易参与各方现实的需要在货物流、资金流等方面存在操作不合规的问题，使得原本合法合规的业务模式在形式上出现了“无实际运输、仓储”、买卖双方“资金回流”等现象，进而导致司法机关以无真实货物交易为由，否认整个购销交易链条的合法性，对链条中参与购销交易并开、受发票的各个主体立案侦查或协查。此种情形的出现一方面反映出再生资源行业企业经营过程中存在一些不规范的问题，另一方面也反映出司法机关对再生资源回收业务模式存在认识误区。笔者认为，对于再生资源回收业务中出现的上述问题，应当结合交易实质、交易模式的设计及各方之间不同的法律关系具体判断，不能一概认定为虚开，也不能对各方的责任不加区分，“一刀切”、机械化的进行刑事打击。

　　2、认定虚开犯罪应当考察主观目的与客观结果

　　为了解决实践中虚开行为的定性问题，最高人民法院发布了《关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质征求意见的复函》(法研〔2015〕58号)对该罪名进行了补充和完善。《复函》明确指出，成立虚开增值税专用发票罪以行为人在主观上具有骗抵税款的故意、客观上造成增值税税款损失的后果为必要条件。如果确有证据证实行为人主观上不具有骗抵税款的故意、客观上未造成增值税税款损失的后果，则不应以虚开增值税专用发票罪论处。同时，最高检发布的《关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》也明确强调：对于有实际生产经营活动的企业不以骗税为目的、且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以虚开增值税专用发票罪定性处理，应当移送税务机关给予相应的税务处理、处罚。实践中，个别司法机关秉持虚开增值税专用发票罪属于行为犯的观点，不考量其主观要件和客观后果，将纳税人虚开的行为定性为虚开犯罪。对此，企业可以结合相关的复函、意见及司法实践案例积极沟通，争取更好的结果。

　　3、有真实交易的代开、挂靠开票行为不构成虚开犯罪

　　《刑法》第二百零五条对虚开增值税专用发票罪予以了规定，仅从文义解释上看，只要实施了虚开行为，即构成本罪。但最高法、最高检通过系列案例、复函、意见等方式多次申明，对于有实际交易存在的代开行为，行为人主观上并无骗取抵扣税款的故意，且客观上未造成国家增值税款损失的，不宜以虚开增值税专用发票罪论处。

　　在再生资源行业，从散户至用废企业，中间会存在多道流通环节，例如散户→大户/回收站→回收企业→用废企业，由于回收企业需要增值税专用发票，此时，大户又无法从散户手中获取，因此，大户通常会选择通过挂靠或让他人为其代开以促成交易。对于此种开票情形，应查明交易所涉开票价款、数量与实际交易是否相符，对于符合交易实际代开或挂靠开票的部分不应认定为虚开。

　　4、对于有真实交易的虚开案件，以超出实际交易的部分认定虚开

　　“有货虚开”的实质是指开具发票金额超过实际交易的情况下，对于虚增、多开部分认定虚开，其原因系受票方虚增进项虚抵的行为造成了国家税款损失。目前的司法实践中越来越支持此种观点。

　　在目前爆发的虚开案件中，有相当一部分案件的涉案企业为实际经营的企业，这些企业出于不同的原因无法取得增值税专用发票，进而普遍面临着增值税进项抵扣不足的问题，这既是行业经营现状所致，也与我国的发票管理制度、税收征管制度相关。而对于这些发生了真实的经营活动、却无法足额取得增值税专用发票的企业来说，增值税专用发票不足不仅导致企业无法足额进行增值税进项抵扣，更是直接影响企业所得税税前扣除，进而导致企业税负成本陡升，无法正常开展经营。为了解决这一经营中的现实问题，许多企业选择挂靠、代开的方式取得增值税专用发票，在这个过程中部分企业出现了取得的发票多与实际交易的情况。

　　由于此类案件中的涉案企业取得发票的目的是实现其开展真实业务时享有的增值税抵扣权益，而并非骗取国家增值税税款，则对此类涉案企业的处理应当与典型“无货虚开”的行为相区别，因而，对全案业务进行审查，就其中真实交易的部分与超出实际交易的部分进行界定和区别，并在此基础上分别对企业的行为进行定性的处理方式已经逐渐在司法实践中得到体现。

　　5、开票方构成虚开的，受票方未必构成虚开

　　前已述及，虚开案件中，税收法律法规对于开票方和受票方的评价并不相同，在开票方构成虚开的情形下，受票方基于真实交易，在税务行政层面可争取的定性包括允许进项抵扣、认定善意取得、认定偷税、行政定虚并移送司法等。由此可见，开票方构成虚开的，受票方接受发票未必构成虚开。

　　虚开增值税专用发票罪系典型的行政犯，只有构成税法意义上的虚开，才可能进一步考虑是否构成刑法上的虚开，对于行政层面都不认定为虚开的，在刑事层面上则更不应认定为虚开犯罪。因此，当受票方被税务机关允许进项抵扣，或被认定善意取得的，将可阻却刑事风险。

　　七、再生资源行业涉税刑事案例解析

　　目前，理论界、司法实践界对于存在真实交易，无骗税故意未造成税款损失不应当定性为虚开增值税专用发票罪;司法机关需举证是否有主观故意、是否造成税款损失;纳税人有真实交易的挂靠行为不构成虚开增值税专用发票罪等观点已经达成了基本共识，但是，对于诸如主观上是否具有骗税故意，从证据上如何证明?税款损失如何计算?如何清晰地辨析是如实代开还是虚开发票等问题，还具有一定争议，下面将展示部分再生资源行业涉税刑事辩护成功案例，以供读者参考。

　　(一)事实不清，证据不足不起诉

　　某省S再生资源有限公司主营废旧物资采购、销售业务。其主要经营模式为S公司向小商贩收购废旧物资后销售给Y纸业有限公司、X纸业有限公司、L再生资源有限公司等多家公司，并开具增值税专用发票。

　　因无法从小商贩处取得增值税专用发票用于进项抵扣，S公司通过王某联系了F再生资源有限公司、R再生资源有限公司等多家公司进行业务重塑，由上述公司采购小商贩的废旧物资后销售给S公司，从而使S公司取得增值税专用发票。

　　自2014年10月至2016年7月间，S公司共取得F再生资源有限公司、R再生资源有限公司等多家公司开具的增值税专用发票479份，金额约1.5亿元，税额2400余万元，价税合计1.74亿余元。

　　本案经公安机关侦查终结，于2019年8月移送至A县人民检察院。公安机关认定，S公司为达到少交税款的目的，通过支付开票好处费的方式，在没有真实货物交易的情况下，从F再生资源有限公司、R再生资源有限公司等多家公司虚开增值税专用发票，涉嫌虚开增值税专用发票罪。

　　A县人民检察院审查起诉期间，因需要补充证据分别于2019年10月、12月退回补充侦查。2022年3月，A县人民检察院认为本案事实不清，证据不足，不符合起诉条件，决定不起诉。

　　对虚开增值税专用发票罪而言，在事实层面，司法机关应当核查上、下游的购销交易情况，并将案涉每一笔交易的合同、发票、银行流水、货物流转等信息一一对应，还原交易事实;在证据层面，则需要形成完整、闭合的证据链条佐证涉案事实的存在，并排除合理怀疑。

　　(二)如实代开取得发票构成非法购买增值税专用发票罪

　　被告人黄某锋，L阀门制造有限公司实际经营人。因涉嫌非法购买增值税专用发票罪，于2019年8月19日被取保候审。

　　2016年4月至5月，实际经营F机械配件有限公司的被告人黄某锋，多次从个人处购进货物但没有取得进项增值税专用发票。为弥补进项增值税专用发票不足，黄某峰以价款6.5%的价格，从黄东亮(在逃)处购买了Y再生资源有限公司开具的增值税专用发票93份，票面额10704856元，抵扣税款1555406.36元，给国家造成税款损失。

　　案发后，黄某锋退出违法所得共计人民币528406.36元。剩余1027000元已经通过其实际经营的L阀门制造有限公司增值税纳税申报及税收完税，对给国家造成的损失进行了弥补。

　　法院判决：被告人黄某锋犯非法购买增值税专用发票罪，判处有期徒刑一年，缓刑一年，并处罚金人民币十万元。

　　虚开增值税专用发票罪与非法购买增值税专票罪之间区分的问题一直都是实践中的争议焦点，一方面，从罪名保护的法益来看，维护发票管理秩序是二罪规制共有的功能，要求市场主体开展经济活动，遵守《税收征收管理法》、《发票管理办法》等法律法规和行政规章，依法印制、领购、开具、取得、保管和缴销发票，以便发挥其财务监督、保障国家税收收入和维护经济秩序等功能。另一方面，二者的区别体现在非法购买增值税专用发票罪是行为犯，该罪要求行为人对非法买卖行为具有清晰的认知，且实施了非法购买发票的行为。虚开增值税专用发票罪是非法定的目的犯，其要求行为人具有骗取国家税款的目的且造成了国家税款的损失。本案涉案企业发生了真实的购销交易，被告人黄某锋为弥补进项不足而向第三方购买发票，不具有骗取税款的故意，且案发后黄某锋全额补缴了已抵扣税款，检察院和法院分别以非法购买增值税专用发票罪提起公诉和判决，责罚相当，体现了刑法的罪责刑相适应原则。

　　(三)刑事合规不起诉实务案例

　　2019年4月至2019年12月，葛某某因经营的被不起诉单位盐城某有限公司缺少进项增值税专用发票，以票面金额的9.5%作为开票费让吴某某(另案处理)为其虚开增值税专用发票，后吴某某以江苏某钢铁有限公司、江苏某建工有限公司的名义为葛某某开出增值税专用发票22份，价税合计240.9131万元，税款27.7157万元，其中包括葛某某从吴某某介绍的孔某某处实际进行交易的废钢金额共计74.96万元。在超出实际交易部分，吴某某为葛某某虚开增值税发票价税合计156.2万元，税款17.9757万元，已全部申报抵扣。

　　案发后葛某某退出全部税款，认罪认罚，在江苏省建湖县人民检察院督促下逐步完善企业刑事合规：本案中，检察官亲自前往涉案企业实地调查，通过对企业的规模、性质、经营活动、经济实力客观了解，针对刑事法律风险点向涉案企业提出建立企业合规计划的建议，该企业接受建议并第一时间递交了《企业合规整改申请书》《企业合规承诺书》《企业合规计划书》等书面材料;随后，检察机关联合同级工商联、建湖县税务局、律师事务所依法成立第三方监督评估小组。采取多样化监督检查方式，通过现场指导及线上接收企业汇报材料、抽查询问等对涉案企业合规整改进行了全程的指导、监督、评估和考察，涉案企业初步构建了企业自身的合规管理体系，强化了合规经营意识，培育了合规文化，弥补了企业制度建设的不足，防范了涉案违法行为的再次发生，合规达到了预期目标。最后，涉案企业全部完成合规整改，并通过了第三方组织监督评估。

　　检察院依法对该案进行公开听证，经听证员评议，认为盐城某有限公司实施了《中华人民共和国刑法》第二百零五条规定的行为，但犯罪情节轻微，具有退赃、认罪认罚情节，根据《中华人民共和国刑法》第三十七条的规定，不需要判处刑罚。依据《中华人民共和国刑事诉讼法》第一百七十七条第二款的规定，决定对盐城某有限公司不起诉。

　　八、2023年再生资源行业税务合规管理建议

　　(一)日常经营中的税务合规管理

　　1、完备业务流程并严格实施，注重原始材料留存

　　在再生资源回收业务中应完备业务流程，注重业务审批，注重书面合同的留存。同时，需特别关注卖方是否存在代开、挂靠等现象，及时排查是否存在三流不一致的情形，若出现指示交付、垫资代付等行为的，须留存对方说明文件、相关协议等，以证明自身业务的真实性。在合同条款设计方面，要对开具发票的类型、项目、税率、开票时间、税款承担主体、价外费用、违约责任等涉税条款进行明确约定。交易完成后需要保存相关的合同、发票、运输单证、汇款单等与交易相关的资料。

　　2、制定完备的凭证管理制度

　　以业务真实性为基础，建立完善的增值税发票凭证管理制度。建立上下游企业涉税信息数据库，对上下游企业的资信情况进行全面掌握，积极获取相关企业的发票数据，确保与上下游的交易真实有效，发票信息准确无误;通过技术手段将发票、凭证等录入数据系统保存，实现自动归档、验证，方便财务部门查阅。

　　3、建立合规法务部门，让合规审查贯穿企业日常经营

　　有条件的再生资源企业应组建内部合规法务部门，做到重大交易事项均有法律专业人士进行审查。并由法务部门向业务、财务部门、行政管理层定期开展涉税刑事风险防范培训，强化经营合规意识。若企业难以组建独立法务团队，则建议与外部律师团队进行合作。

　　4、与税务律师、税务师合作，定期开展税务健康检查

　　外部涉税服务机构是企业业务合规经营的得力助手，尤其是专业的税务律师、税务师可以从会计、税务与法律的多重角度发现企业经营管理中的税务问题，通过定期开展税务健康检查，排除业务中的行政、刑事责任风险点。

　　(二)再生资源行业涉税行政风险应对

　　1、有效应对税务程序：阻却刑事风险的最佳时期

　　涉税案件是典型的行刑衔接案件，税务机关查处企业的涉税违法行为的过程中，发现企业的涉税违法行为符合法定情节、且需要追究刑事责任的，移送公安机关。此时，涉税行政违法案件转化为涉税刑事犯罪案件。税务稽查程序为企业涉税行政违法案件向涉税刑事犯罪案件的转化设置了隔离带，因此，税务稽查程序的及时有效应对，能够降低涉税行政案件向涉税刑事案件转化的风险。

　　2、积极开展税务健康检查

　　与事前的防范相比较，事中对风险的排除与化解同样重要。企业应强化数据风险意识，重视对自身业务的健康检查，积极开展自查工作。建议企业从业务真实性、货物真实性、资金收付、票货一致、完税情况、上、下游业务单位审查等6个方面开展税务健康检查。经检查发现存在历史遗留问题的，应及时进行历史问题业务的剥离。对有风险的历史业务造成少缴税款的，建议及时进行补税申报。

　　3、配合税务机关稽查

　　再生资源行业涉税刑事案件的来源中税务机关移送占据了相当比例。因此，如果企业因涉税问题被税务机关稽查，税务稽查的结论往往决定了案件的走向，如果税务稽查认定案件中存在犯罪行为，则将移送司法机关处理，此时，相关企业与人员将面临巨大的刑事风险。因此，再生资源企业应高度重视税务稽查程序应对，将沟通、风险化解端口前移，在稽查程序中与税务机关积极有效沟通，争取在行政程序中化解风险，避免承担刑事责任。

　　4、企业可采取的救济途径

　　税务机关经稽查后，会区分不同情形分别作出处理、处罚决定，并制作相应的法律文书。如果稽查阶段的应对不够理想，企业应当做好行政复议、行政诉讼的准备。需要注意的是，对于《税收征收管理法》第八十八条所规定的“纳税争议”，纳税人要想通过税务行政复议和行政诉讼获得救济，还需要满足“两个前置”的条件，即纳税人对税务决定不服的，必须先缴清税款、滞纳金才能够提起复议，复议完毕后才能够向法院提起行政诉讼。

　　(三)再生资源行业涉税刑事风险应对

　　1、税务机关移送公安机关后，企业的应对举措

　　根据《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》(国务院令第730号)第八条的规定：公安机关应当自接受行政执法机关移送的涉嫌犯罪案件之日起3日内，依照刑法、刑事诉讼法以及最高人民法院、最高人民检察院关于立案标准和公安部关于公安机关办理刑事案件程序的规定，对所移送的案件进行审查。认为有犯罪事实，需要追究刑事责任，依法决定立案的，应当书面通知移送案件的行政执法机关;认为没有犯罪事实，或者犯罪事实显著轻微，不需要追究刑事责任，依法不予立案的，应当说明理由，并书面通知移送案件的行政执法机关，相应退回案卷材料。此时，纳税人可以争取在公安机关审查期间，向其说明业务的真实性、合理性，争取不立案。

　　2、妥善应对涉税刑事程序，防范刑事责任风险扩散

　　一旦稽查程序应对不当，或者司法机关直接介入，再生资源企业及其负责人员将面临刑事案件程序的启动。一旦公安机关立案侦查，企业应把握侦查的“黄金时期”，全面梳理涉案业务的各项财务、业务资料提供给公安机关，将能够证明交易真实性的各项材料单独归集并附充分说明。再生资源企业可以通过聘请专业税务律师介入，梳理案件材料，以期准确、真实的反映整个案件的事实，避免公安以及司法机关对案件整体定性产生偏差，防范刑事责任风险扩散。