有限合伙企业的税务处理及解析

　　有限责任公司，作为市场经济下最广泛的经济组织，每个股东以其所认缴的出资额为限对公司承担有限责任，公司以其全部资产对公司债务承担全部责任。

　　有限合伙企业，作为“小众”的非法人组织，由普通合伙人和有限合伙人组成，普通合伙人对合伙企业债务承担无限连带责任，有限合伙人以其认缴的出资额为限对合伙企业债务承担有限责任。

　　由于两种企业组织形式、法律责任不同，导致有限合伙企业在税收处理上与常见的有限责任公司存在巨大差异。

　　本文笔者主要与各位读者分享，有限合伙企业所得税收规则以及有关的税务处理。

　　01、“有限合伙企业”所得税税收规则

　　根据《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008〕159号)第二条规定，有限合伙企业不作为所得税的纳税主体，而以有限合伙企业的合伙人为纳税义务人，由合伙人各自纳税申报继而完成对有限合伙企业的所得税“汇算”。

　　即，有限合伙企业每年应对全部的生产经营所得按合伙人约定的比例计算每个合伙人的应纳税所得额，并分配给合伙人，由各个合伙人完成纳税申报。在此过程，合伙人为自然人的按个人所得税缴纳，法人、组织的按企业所得税申报。

　　有限合伙企业需要对经营所得“先分后税”，并根据合伙人性质适用企业所得税和个人所得税两种不同的计税规则。其中在我国个人所得税实行分类税制，按所得来源及性质征税。

　　这也意味着，有限合伙企业“先分后税”向上分配自然合伙人缴纳个人所得税应按所得来源，适用不同的税目予以实质性征税，而法人合伙人无需划分所得。

　　基于此，实际在“汇算”有限合伙企业应纳税所得额时应区分经营以及分红所得(指有限合伙企业对外投资取得股息红利所得)，其中分红所得不得并入经营所得向上分配给各个合伙人，而应直接按合伙比例计算分配给合伙人缴纳税额。

　　02、“有限合伙企业”税务处理

　　有限合伙企业经营与分红所得税务处理

　　有限合伙企业应区分所得性质，“先分后税”计算缴纳所得税税额，其中经营所得计算时不得按合伙人享有的份额，分割有限合伙企业的收入、成本费用税金到合伙人层面计算所得税。

　　反之，计算经营所得时，有限合伙企业统一就取得的经营收入扣除成本费用、纳税调整后计算应纳税所得额再向上分配至合伙人。

　　若合伙人为自然合伙人，在没有综合所得的情况下，计算每一纳税年度的经营所得时，应当减除费用6万元，“三险一金”、专项附加扣除以及其他扣除等。

　　但对于同时取得经营所得和综合所得的自然合伙人，上述扣除项目可在经营所得或综合所得中选择扣除，但不得重复扣除。

　　上述先分后税经营所得分配计算，无论有限合伙企业当年度是否做出分配(红)决定，有限合伙企业每一纳税年度只要产生经营所得，均应满足“先分后税”原则进行纳税申报，这里的经营所得包含当年留存有限合伙企业未实际向合伙人分配的所得。

　　另外，有限合伙对外投资取得的分红所得，根据《国家税务总局关于〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉执行口径的通知》(国税函〔2001〕84号)文件规定：“个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。”

　　从计算方式来讲，由于个人所得税实行分类税制，且有限合伙企业税收透明(不作为所得税纳税主体)，致使有限合伙企业对外投资取得的分红应区别经营所得，直接按合伙比例分配所得，其中自然合伙人对取得的上述分红所得应按“利息、股息、红利所得”缴纳个人所得税。

　　有限合伙企业股息红利分红特殊处理

　　我们在上文提及，有限合伙企业无论是否做出股息红利分红决定，均应汇算经营所得向上分配纳税。

　　实际做出股息红利分红决定时，法人合伙人针对有限合伙企业取得分红所得，应纳税调整，否则存在重复纳税。

　　而有限合伙企业对外投资取得的股息红利所得，不得并入经营所得。

　　对于法人合伙人，由于不属于直接控股投资取得的所得(中间隔了有限合伙)，不满足企业所得税法规定的“居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益”，免征企业所得税的优惠政策，需要缴纳企业所得税。

　　对于自然人合伙人，取得有限合伙企业对外投资股息红利分红所得，应按“利息、股息、红利”所得计算缴纳个人所得税，但无法适用《财政部 国家税务总局 证监会关于上市公司股息红利差别化个人所得税政策有关问题的通知》(财税〔2015〕101号)中的股息红利差别化税收优惠政策(原因是通过有限合伙企业投资取得分红不属于个人直接投资所得)。

　　有限合伙企业未弥补亏损特殊处理

　　根据《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008〕159号)“五、合伙企业的合伙人是法人和其他组织的，合伙人在计算其缴纳企业所得税时，不得用合伙企业的亏损抵减其盈利”。

　　从政策理解，有限合伙企业未弥补亏损存在以下几点特殊处理：

　　1)有限合伙企业当年发生经营亏损，根据规定不得用该经营亏损抵减法人合伙人的盈利所得。即当年度有限合伙企业未产生经营所得，不得向法人合伙人分配经营亏损。

　　2)有限合伙企业存当年度产生经营所得，但法人合伙人当年度经营亏损，有限合伙企业应如实计算经营所得并向上分配给法人合伙人，此时该经营所得法人合伙人可弥补自身经营亏损。

　　3)有限合伙企业当年度发生的经营亏损，不允许对外弥补亏损，但允许用自身下一年度的生产经营所得进行弥补，下一年度不足弥补的，准以结转，允许用以后年度的生产经营所得弥补，但最长不超过五年。(《个体工商户个人所得税计税办法》(国家税务总局令第35号)第十七条)

　　4)自然人合伙人设立两个或以上有限合伙企业，有限合伙企业间产生的经营亏损不得跨企业弥补，同时有限合伙企业当年度产生的亏损不得抵减自然人合伙人其他收入项目的个人所得。

　　总结

　　为方便理解，有限合伙企业相关税务处理归纳整理如下：