股权转让成税务总局特别纳税调整新重点

二、对本次股权转让应当进行特别纳税调整按照10%征收预提所得税并加收罚息。
1、特别纳税调整中，被转让股权公允价值的确定有不同的方法。
税务机关进行特别纳税调整时，将根据具体情况选用不同的估值方法对股权进行估值。估值方法的选取以恰当反映被转让股权的经济价值为原则。由于企业自身的情况各不相同，加之我国法律尚未明确规定税务机关在哪些情况下应当采用何种估值方法，税务机关选取何种估值方法将对企业的应纳税额产生重要影响。常用的评估方法包括权益法、重置成本法和市场法。
（1）权益法是目前较为常用的估值方法，被转让股权对应的企业所有者权益的份额为评估股权价值的基础，其更加关注资产未来获利的能力。在权益法下，进行股权价值评估有不同的口径，如净利润、现金红利、股东权益自由现金流量等。

（2）重置成本法，是在现实条件下重新购置或建造一个全新状态的评估对象，所需的全部成本减去评估对象的实体性陈旧贬值、功能性陈旧贬值和经济性陈旧贬值后的差额，更加关注评估对象的现实价值。重置成本法在企业拥有大量资产时较常被采用。在重置成本法下，企业转让股权的应纳税所得额为：被转让股权对应的企业净资产减除转让方取得股权的成本。

（3）市场市价法是以公平市场上的交易价格作为股权评估价格，多适用于有公开交易价格的企业股权。

本次股权转让中，若税务机关以成本法被转让股权的公允价值，则C公司的股权转让所得为（32000-10000）×60%=13200（万元）。另外，由于A公司具有较强的盈利能力，若采用权益法评估股权转让价值，经特别纳税调整后的应纳税所得额将远大于13,200万元，具有较大税务风险。

2、C公司应当补缴税款及罚息
我国与波兰于1988年6月7日签署的《中华人民共和国政府和波兰人民共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》中未约定对股权转让所得适用的所得税税率。
因此，应按照我国国内法的规定对本次股权转让所得征收所得税。
依据《企业所得税法》第4条、第27条以及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第91条的规定，对本次股权转让所得应当适用10%的所得税税率。而根据《企业所得税法》第48条的规定，税务机关作出特别纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并按照国务院规定加收利息。
根据《特别纳税调整实施办法(试行) 》（国税发[2009]2号）第107条的规定，税务机关根据所得税法及其实施条例的规定，对企业做出特别纳税调整的，应对2008年1月1日以后发生交易补征的企业所得税税款，按日加收利息。计息期间自税款所属纳税年度的次年6月1日起至补缴（预缴）税款入库之日止。利息率按照税款所属纳税年度12月31日实行的与补税期间同期的中国人民银行人民币贷款基准利率加5个百分点计算，并按一年365天折算日利息率。

因此，税务机关对股权转让应纳所得税额进行特别纳税调整的，股权转让方应当补缴税款及从股权转让所属纳税年度次年6月1日起按日加收的利息，利息率为股权转让所属纳税年度12月31日实行的与补税期间同期的人民银行人民币贷款基准利率加5个百分点。

税务机关对本次股权转让作出特别纳税调整后，C公司应当补缴税款并缴纳自2012年6月1日起按日计算的加息，利息率为2011年12月31日实行的、与2012年6月1日至补缴税款入库期间同期的人民银行人民币贷款基准利率加5个百分点。

三、C公司无需缴纳滞纳金及罚款
根据《非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法》（国税发[2009]3号）第15条的规定，股权转让交易双方为非居民企业且在境外交易的，由取得所得的非居民企业自行或委托代理人向被转让股权的境内企业所在地主管税务机关申报纳税。被转让股权的境内企业应协助税务机关向非居民企业征缴税款。本次股权转让中，转让方C公司及受让方D公司均为非居民企业，且在波兰完成交易，C公司应当自行或委托代理人向北京市税务机关申报纳税。
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根据《中华人民共和国税收征收管理法》（“《税收征收管理法》”）第64条的规定，纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。本次股权转让中，C公司未向北京市税务机关进行纳税申报。但是，本次股权转让为平价转让，C公司并未取得股权转让所得，未发生“不缴或者少缴应纳税款”的情形。因此，虽然C公司未申报纳税，但是税务机关不应依据《税收征收管理法》第64条的规定对C公司追缴滞纳金或并处罚款。

根据《税收征收管理法》第63条的规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。本次股权转让中，C公司虽未进行纳税申报，但其不存在伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报的情形，因此，不构成偷税。税务机关不应依据《税收征收管理法》第63条向C公司追缴滞纳金及处以罚款。

鉴于目前国家税务总局不断加强了居民企业及非居民企业股权转让价格公允性的核查工作，相关企业近期可能会受到税务机关的调查调整。如税务机关对股权转让价格进行特别纳税调整，企业可以从以下两个方面着手维护自身的合法权益：
1.就股权价值评估方法积极与税务机关进行协商，争取用对企业有利的方式进行评估；
2.就基层税务机关要求缴纳滞纳金及罚款的不合理要求积极与税务机关沟通，不承担不必要的损失。

作者简介：刘天永，北京华税律师事务所主任，法学博士，注册会计师，注册税务师。交流邮箱：liutianyong@hwuason.com