房企配建保障性住房如何缴税？——走出现有的认知误区

　　保障性住房，一般是指经济适用住房、廉租住房和政策性租赁住房，是政府为中低收入住房困难家庭所提供的限定标准、限定价格或租金的住房。保障性住房本质上属于政府的社会福利政策，是实现社会公平的重要手段。政府是保障性住房的建设主体，与此相对应的是商品性住房，该类住房是居民住房供应的主要内容，售价随行就市，开发主体是房地产企业。

　　近年来，随着房价高企，地王频出，政府在出让国有建设地使用权时，再次启用多年出台的配建一定面积保障房制度，同时创新地提出了“限地价、竟配建”的竞价方式，该种出让方式一方面可以解决地方政府保障房建设的任务，另一方面对抑制过热的土地市场也有非常好的效果。

　　目前采用上述方式的地方越来越多，由于当前各地税务执法机关对配建保障房的法律性质理解不一，房地产开发企业如何管控配建保障房的税务风险面临较大挑战。

　　配建保障房是取得土地对价的组成部分吗？

　　如果将配建的保障房作为房企取得土地对价的组成部分，那么该部分对价的形式就是实物，房企用自建的房屋作为土地对价支付给政府。非常遗憾的是，我国目前的土地出让制度并不支持实物土地出让金，政府出让土地取得出让金是以货币形式的，而且收支必须两条线。财综[2006]68号《财政部国土资源部中国人民银行关于印发<国有土地使用权出让收支管理办法>的通知》中附件1第四条规定：土地出让收支全额纳入地方政府基金预算管理。收入全部缴入地方国库，支出一律通过地方政府基金预算从土地出让收入中予以安排，实行彻底的“收支两条线”管理。在地方国库中设立专账（即登记簿），专门核算土地出让收入和支出情况。设想如果允许以房屋作为土地出让金，那如何缴入国库呢？

　　另外，根据财综[2006]68号第六条规定市、县国土资源管理部门与国有土地使用权受让人在签订土地出让合同时，应当明确约定该国有土地使用权受让人应当缴纳的土地出让收入具体数额、缴交地方国库的具体时限以及违约责任等内容。据此，《国有建设用地使用权出让合同》相关条款会明确约定土地出让价款的金额，也就是说土地出让金在签订合同时就是确定的、明确的，并不包括还未建造的保障性住房，该住房未来不管是建造成本还是公允价值都是不确定的。

　　从法律形式上来看，房企配建保障房的支出不是土地对价的组成部分。至于从经济形式上看，配建保障房支出作为获取国有建设用地的成本是符合经济原理的。但“税收法定原则”要求我们征缴税的依据只能是法，而不是经济实质，不能打着“反避税”的幌子，突破法的规定进行征税。

　　配建保障房是公共配套设施吗？

　　公共配套设施从法律的角度来看主要是指住宅区内的市政公用设施和绿地，通常产权和收益不属于开发商，从具体的形态上来看包括房地产开发企业开发建造的与项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施。这类设施强调了公共属性，有些是项目小区内全体业主都可以使用，有些是社会上相关人员都可以使用。公共设施产证的产权所有人要么是全体业主，要么是政府制定的接收单位，一般不会办到个人名下。

　　对照上述对公共配套设施的分析，配建的保障房明显不符合，保障房一般不局限与服务本项目，它的服务范围更广，有些保障房还会定向售给特殊人群，这个保障房的产证会具体某个人，有些保障房如果租赁也是供特定的人群使用，不可能像公共配套设施那样供不特定的多数人使用，不具备公共属性。

　　配建保障房，房企和政府之间到底是什么关系呢？

　　首先我们来看房企对配建的保障房拥有什么权利，根据《物权法》第三十条规定因合法建造、拆除房屋等事实行为设立或者消灭物权的，自事实行为成就时发生效力。房企因建造保障房原始取得了保障房的所有权，这个没有异议。

　　《国有建设用地使用权出让合同》作为房企与政府之间签订的民事合同，法律充分尊重契约双方之间意思表示，只要没有《合同法》第五十二条的无效情形，合同的效力可以得到法律的保护，这里没有所谓的政府强制，房企完全可以不签订合同，是自由的。但是签订合同后，就表明房企同意受合同的约束。根据出让合同的规定，受让人同意将配建保障性住房无偿移交给相关住房保障机构或者公共租赁住房运营机构。该条款表明房企和政府之间配建保障房还存在赠与合同关系，房企愿意将自己建造的房屋无偿给予受赠人即政府，政府表示接受该赠与。根据《赠与合同》的规定，由于具有社会公益性质，房企不能在赠与房屋的权利转移之前任意撤销赠与合同。政府通过受赠继受取得配建保障房的所有权。

　　房企配建保障房增值税风险管控

　　在明确了房企和政府赠与保障房的法律关系后，在赠与环节，根据财税【2016】36号文附件1第十四条的规定，由于保障房建设具有明显的公益性，房企该项行为属于视同销售的另外，不征增值税。

　　房企配建保障房企业所得税风险管控

　　配建保障房无偿赠与地方政府，根据国税发【2009】31号文第十七条的规定，可视为公共配套设施，其建造成本可以按照规定作为项目开发成本。

　　房企配建保障土地增值税风险管控

　　配建保障房无偿赠与地方政府，根据国税发【2006】187号文第四条第三款的规定，其建造成本可以作为扣除项目。