财会字[1999]29号 财政部关于印发《企业会计准则——非货币性交易》的通知[全文废止]

　　举例——例4

　　资料：甲公司决定与乙公司交换不同型号的收款机。甲公司拥有收款机的目的是为了在正常的生产经营过程中使用，乙公司拥有收款机的目的也是为了在正常的生产经营过程中使用。甲公司收款机原值为12000元，在交换日的累计折旧为4000元，经过评估的公允价值为7000元;乙公司收款机原值为16000元，在交换日的累计折旧为6000元，经过评估的公允价值为9000元。甲公司向乙公司另支付银行存款2000元。假设整个交易过程没有发生相关税费。

　　分析：甲公司拥有收款机的主要目的是为了在正常的生产经营过程中使用，而不是为了出售;换入乙公司收款机的主要目的也是为了在正常的生产经营过程中使用，而不是为了出售，即，甲公司换入、换出的收款机都属于非待售资产。所以，甲公司进行的非货币性交易属于非待售资产与非待售资产相交换，即，同类非货币性资产相交换。

　　乙公司拥有收款机的主要目的是为了在正常的生产经营过程中使用，而不是为了出售;换入甲公司收款机的主要目的也是为了在正常的生产经营过程中使用，而不是为了出售，即，乙公司换入、换出的收款机都属于非待售资产。所以，乙公司进行的非货币性交易属于非待售资产与非待售资产相交换，即，同类非货币性资产相交换。

　　会计处理：甲公司

　　第一步，计算确定所支付的货币性资产占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和的比例。支付的货币性资产占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和的比例为：2000/(7000+2000)=22.22%

　　由于支付的货币性资产占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和的比例为22.22%，低于25%，因此，非货币性资产的交换行为属于非货币性交易，应按非货币性交易的原则进行会计处理。

　　第二步，确定换出收款机是否发生减值。换出资产收款机的公允价值为7000元，账面价值为8000元(原值12000元-累计折旧4000元)，公允价值低于其账面价值的差额为1000元(7000元-8000元)，即，换出资产收款机已发生减值。因此，应以换出资产公允价值与补价之和作为换入资产入账价值，换出资产公允价值与其账面价值之间的差额，确认为当期损失。

　　第三步，计算确定换入资产入账价值及确认的损失。换入资产入账价值=7000+2000=9000元确认的损失：(12000-4000)-7000=1000元

　　第四步，会计分录

　　借：固定资产清理 8000

　　　　累计折旧 4000

　　　　贷：固定资产——收款机 12000

　　借：固定资产清理 2000

　　　　贷：银行存款 2000

　　借：固定资产——收款机 9000

　　　　贷：固定资产清理 9000

　　借：营业外支出 1000

　　　　贷：固定资产清理 1000

　　会计处理：乙公司

　　第一步，计算确定所收到的货币性资产占换出资产公允价值的比例。收到的货币性资产占换出资产公允价值的比例=2000/9000=22.22%

　　由于收到的货币性资产占换出资产公允价值的比例为22.22%，低于25%，因此，非货币性资产的交换行为属于非货币性交易，应按非货币性交易的原则进行会计处理。

　　第二步，计算确定换出资产收款机是否发生减值。换出资产收款机的公允价值为9000元，账面价值为10000元(原值16000元-累计折旧6000元)，公允价值低于其账面价值的差额为1000元(9000元-8000元)，即，换出资产收款机发生减值。因此，应以换出资产公允价值减去补价作为换入资产入账价值，换出资产公允价值与其账面价值之间的差额，确认为当期损失。

　　第三步，计算确定换入资产入账价值及确认的损失。换入资产入账价值=9000-2000=7000元

　　应确认的损失=(16000-6000)-9000=1000元

　　第四步，会计分录

　　借：固定资产清理 10000

　　　　累计折旧 6000

　　　　货：固定资产——收款机 16000

　　借：银行存款 2000

　　　　货：固定资产清理 2000

　　借：固定资产——收款机 7000

　　　　贷：固定资产清理 7000

　　借：营业外支出 1000

　　　　货：固定资产清理 1000

　　(四)非货币性交易中涉及多项资产

　　在同类非货币性资产交换中，如果同时换入多项资产，应分别是否涉及补价，参照本准则第6条、第7条的规定进行会计处理。

　　1.未涉及补价

　　在未涉及补价的情况下，基本原则是按换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例，对换出各项资产的账面价值总额进行分配，以确定换入各项资产的入账价值。但是，如果换出各项资产的公允价值总额低于其账面价值总额，则应按换人各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例，对换出各项资产的公允价值总额进行分配，以确定换入各项资产的入账价值;换出各项资产公允价值总额与其账面价值总额之间的差额，确认为当期损失。

　　举例——例5

　　资料：甲公司以生产经营过程中使用的一辆货运汽车和一辆客运汽车同时交换乙公司在生产经营过程中使用的一台机床和一台电脑。甲公司货运汽车的原值为200000元，在交换日的累计折旧为100000元，公允价值为150000元;客运汽车的原值为100000元，在交换日的累计折旧为50000元，公允价值为75000元。乙公司机床的原值为300000元，在交换日的累计折旧为200000元，公允价值为160000元;电脑的原值为80000元，在交换日的累计折旧为20000元，公允价值为65000元。假设整个交换过程没有发生相关税费。

　　分析：甲公司以生产经营过程中使用的一辆货运汽车和一辆客运汽车同时交换乙公司在生产经营过程中使用的一台机床和一台电脑，为多项资产与多项资产相交换，且属于同类非货币性资产相交换。

　　会计处理：甲公司

　　第一步，计算确定换出资产货运汽车和客运汽车是否发生减值。换出资产货运汽车的公允价值为150000元，客运汽车的公允价值为75000元;换出资产货运汽车的账面价值为100000元(原值200000元-累计折旧100000元)，客运汽车的账面价值为50000元(原值100000元-累计折旧50000元)。换出资产货运汽车和客运汽车的公允价值总额为225000元(150000元+75000元)，换出资产货运汽车和客运汽车账面价值总额为150000元(100000元+50000元)，换出资产货运汽车和客运汽车公允价值总账面价值总额的差额为75000元(225000元-150000元)，即，换出资产货运汽车和客运汽车没有发生减值。因此，应按换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例，对换出各项资产的账面价值总额进行分配，以确定换入各项资产的入账价值。

　　第二步，计算确定换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例。机床公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：160000/(160000+65000)=71%

　　电脑公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：65000/(160000+65000)=29%

　　第三步，计算确定换入各项资产的入账价值。机床的入账价值：(100000+50000)×71%=106500元

　　电脑的入账价值：(100000+50000)×29%=43500元

　　第四步，会计分录

　　借：固定资产清理 150000

　　　　累计折旧 150000

　　　　贷：固定资产——贷运汽车 200000

　　　　　　——客运汽车 100000

　　借：固定资产——机床 106500

　　　　——电脑 43500

　　　　贷：固定资产清理 150000

　　举例——例6

　　资料：M公司决定以生产经营过程中使用的一间厂房和一台搅拌机同时交换N公司用于生产经营过程的一批原材料和一块土地，该土地拟用来建造厂房。M公司厂房的原值为100000元，在交换日的累计折旧为20000元，公允价值为65000元;搅拌机的原值为90000元，在交换日的累计折旧为15000元，公允价值为70000元。N公司原材料的帐面价值为20000元，市价(含增值税)为35100元，增值税税率为17%;土地的账面价值为80000元，公允价值为99900元。假设整个交换过程没有发生其他相关税费。

　　分析：M公司以生产经营过程中使用的一间厂房和一台搅拌机同时交换N公司生产经营过程中使用的原材料和一块土地，为多项资产与多项资产相交换，且属于同类非货币性资产相交换。

　　会计处理：M公司

　　第一步，计算确定换出资产厂房和搅拌机是否发生减值。换出资产厂房的公允价值为65000元，搅拌机的公允价值为70000元;换出资产厂房的账面价值为80000元(原值100000元-累计折旧20000元)，搅拌机的账面价值为75000元(原值90000元-累计折旧15000元)。换出资产厂房和搅拌机的公允价值总额为135000元(65000元+70000元)，换出资产厂房和搅拌机的账面价值总额为155000元(80000元+75000元)，换出资产厂房和搅拌机公允价值总额低于其账面价值总额的差额为20000元(135000元-155000元)，即，换出资产厂房和搅拌机发生减值。因此，应按换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例，对换出各项资产的公允价值总额进行分配，以确定换入各项资产的入账价值;换出各项资产公允价值总额与其账面价值总额之间的差额，确认为当期损失。

　　第二步，计算确定原材料的增值税进项税额。

　　原材料的增值税迸项税额：35100/(1+17%)×17%=5100元

　　第三步，计算确定换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例

　　土地公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：

　　99900/(99900+35100)=74%

　　原材料公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：

　　35100/(99900+35100)=26%

　　第四步，计算确定换入各项资产的入账价值

　　土地的入账价值：(65000+70000)×74%=99900元

　　原材料的入账价值(含增值税)：(65000+70000)×26%=35100元

　　原材料的入账价值(不含增值税)：35100-5100=30000元

　　第五步，会计分录

　　借：固定资产清理 155000

　　　　累计折旧 35000

　　　　贷：固定资产——厂房 100000

　　　　　　——搅拌机 90000

　　借：原材料 30000

　　　　应交税金——应交增值税(进项税额) 5100

　　　　无形资产——土地使用权 99900

　　　　贷：固定资产清理 135000

　　借：营业外支出 20000

　　　　贷：固定资产清理 20000

　　2.涉及补价

　　在涉及补价的情况下，应区别不同情况处理。

　　支付补价的，基本原则是按换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例，对换出各项资产账面价值总额与补价之和进行分配，以确定换入各项资产的入账价值。但是，如果换出各项资产公允价值总额低于其账面价值总额，则应按换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例，对换出各项资产公允价值总额与补价之和进行分配，以确定换入各项资产的入账价值;换出各项资产公允价值总额与其账面价值总额之间的差额，确认为当期损失。

　　收到补价的，基本原则是按补价占换出各项资产公允价值总额的比例为基础，确认收益;以换出各项资产的账面价值总额扣除补价，加上已确认的收益，作为换入各项资产的入账价值总额，并按换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例，对换入各项资产的入账价值总额进行分配，以确定换入名项资产的入账价值。但是，如果换出各项资产公允价值总额低于其账面价值总额，则应以换出各项资产公允价值总额减去补价作为换入各项资产的入账价值总额，并按换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例，对换入各项资产的入账价值总额进行分配，以确定换入各项资产的入账价值;换出各项资产公允价值总额与其账面价值总额之间的差额，确认为当期损失。

　　举例——例7

　　资料：M公司拥有一个出租车队经营出租业务，其主要车辆是福特公司的汽车和长春一汽公司的汽车。M公司希望通过增加通用公司的汽车和丰田公司的汽车来提高出租车队汽车的种类，因此，M公司与也拥有一个出租车队经营出租业务的N公司商定，M公司用一辆福特汽车和一辆长春汽车交换N公司的一辆通用汽车和一辆丰田汽车。福特汽车的原值为150000元，在交换日的累计折旧为15000元，公允价值为160000元;一汽汽车的原值为1000000元，在交换日的累计折旧为600000元，公允价值为500000元。通用汽车的原值为200000元，在交换日的累计折旧为64000元，公允价值为170000元;丰田汽车的原值为800000元，在交换日的累计折旧为450000元，公允价值为500000元。M公司另外向N公司支付银行存款10000元。假设整个交换过程没有发生相关税费。

　　分析：M公司以拥有的一辆福特公司汽车和一辆长春一汽公司汽车同时交换N公司拥有的一辆通用汽车和一辆丰田汽车，为多项资产与多项资产相交换，且属于同类非货币性资产相交换。

　　会计处理：M公司

　　第一步，计算确定所支付的货币性资产占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和的比例

　　支付的货币性资产占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和的比例为：

　　10000/(160000+500000+10000)=1.49%

　　由于支付的货币性资产占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和的比例为1.49%，低于25%，因此，非货币性资产的交换行为属于非货币性交易，应按非货币性交易的原则进行会计处理。

　　第二步，计算确定换出资产福特汽车和一汽汽车是否发生减值

　　换出资产福特汽车的公允价值为160000元，一汽汽车的公允价值为500000元;换出资产福特汽车的账面价值为135000元(原值150000-累计折旧15000元)，一汽汽车的账面价值为400000元(原值1000000元-累计折旧600000元)。换出资产福特汽车和一汽汽车的公允价值总额为660000元(160000元+500000元)，换出资产福特汽车和一汽汽车的账面价值总额为535000元(135000元+400000元)，换出资产福特汽车和一汽汽车公允价值总额超过其账面价值总额的差额为125000元(660000元-535000元)，即换出资产福特汽车和一汽汽车没有发生减值。因此，M公司应按换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例，对换出各项资产账面价值总额与补价之和进行分配，以确定换入各项资产的入账价值。

　　第三步，计算确定换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例

　　通用汽车公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：

　　170000/(170000+500000)=25%

　　丰田汽车公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：

　　500000/(170000+500000)=75%

　　第四步，计算确定换入各项资产的入账价值

　　通用汽车的入账价值：(135000+400000+10000)×25%=136250元

　　丰田汽车的入账价值：(135000+400000+10000)×75%=408750元

　　第五步，会计分录

　　借：固定资产清理 535000

　　　　累计折旧 615000

　　　　贷：固定资产——福特汽车 150000

　　　　　　——一汽汽车 1000000

　　借：固定资产——通用汽车 136250

　　　　——丰田汽车 408750

　　　　贷：固定资产清理 545000

　　借：固定资产清理 10000

　　　　贷：银行存款 10000

　　会计处理：N公司

　　第一步，计算确定所收到的货币性资产占换出资产公允价值的比例

　　收到的货币性资产占换出资产公允价值的比例为：

　　10000/(170000+500000)=1.49%

　　由于收到的货币性资产占换出资产公允价值的比例为1.49%，低于25%，因此，非货币性资产的交换行为属于非货币性交易，应按非货币性交易的原则进行会计处理。

　　第二步，计算确定换出资产通用汽车和丰田汽车是否发生减值

　　换出资产通用汽车的公允价值为170000元，丰田汽车的公允价值为500000元;换出资产通用汽车的账面价值为136000元(原值200000元-累计折旧64000元)，丰田汽车的账面价值为350000元(原值800000元-累计折旧450000元)。换出资产通用汽车和丰田汽车的公允价值总额为670000元(170000元+500000元)，换出资产通用汽车和丰田汽车的账面价值总额为486000元(136000元+350000元)，换出资产通用汽车和丰田汽车公允价值总额超过其账面价值总额的差额为184000元(670000元-486000元)，即，换出资产通用汽车和丰田汽车没有发生减值。因此，N公司应按补价占换出各项资产公允价值总额的比例为基础，确认收益;以换出各项资产的账面价值总额扣除补价，加上已确认的收益，作为换入各项资产的入账价值总额，并按换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例，对换入各项资产的入账价值总额进行分配，以确定换入各项资产的入账价值。

　　第三步，计算确定确认的收益及换入各项资产的入账价值总额应确认的收益为：

　　10000-10000/(170000+500000)×(136000+350000)=2746元

　　换入各项资产入账价值总额为：

　　(136000+350000)-10000+2746=478746元

　　第四步，计算确定换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例

　　福特汽车公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：

　　160000/(160000+500000)=24%

　　一汽汽车公允价值占换入全部资产公允价值总额的比例：

　　500000/(160000+500000)=76%

　　第五步，计算确定换入各项资产的入账价值

　　福特汽车的入账价值：478746×24%=114899元

　　一汽汽车的入账价值：478746×76%=363847元

　　第六步，会计分录

　　借：固定资产清理 486000

　　　　累计折旧 514000

　　　　贷：固定资产——通用汽车 200000

　　　　　　——丰田汽车 800000

　　借：固定资产——福特汽车 114899

　　　　——一汽汽车 363847

　　　　贷：固定资产清理 478746

　　借：银行存款 10000

　　　　贷：固定资产清理 10000

　　借：固定资产清理 2746

　　　　贷：营业外收入 2746