三中全会财税体制改革的三条主线和逻辑

       与十八届三中全会不同，“深化财税体制改革”不再作为单独的一个部分进行论述，“深化财税体制改革”作为《决定》“健全宏观经济治理体系”任务之下的的第二条重要举措，紧随“完善国家战略规划体系和政策统筹协调机制”。这种安排着重突出财税体制改革对于宏观经济治理的重要性，以及侧重解决当前面临的财政经济问题，突出务实和问题导向。

       《决定》强调了宏观经济治理的重要性，即“科学的宏观调控、有效的政府治理是发挥社会主义市场经济体制优势的内在要求”，然后给出了完善宏观调控制度体系的具体路径和目的，即“统筹推进财税、金融等重点领域改革，增强宏观政策取向一致性”。如何健全宏观经济治理体系？第一条就是“完善国家战略规划体系和政策统筹协调机制”，紧接着就是“深化财税体制改革”。因此，财税体制改革不仅要解决财税领域的突出问题，更要站在国家发展规划和重大战略的角度，与其他宏观经济治理领域的改革一道系统谋划、协调推进，而不是单兵突进、孤军作战。

       预算制度方面，《决定》提出要“健全预算制度，加强财政资源和预算统筹，把依托行政权力、政府信用、国有资源资产获取的收入全部纳入政府预算管理”。这意味着我国的预算制度将更加全面、完整和规范。不同于大部分西方国家，我国政府不仅可以凭借政治权力取得税收收入，还因为是社会主义公有制国家，能够凭借国有产权取得收入，例如土地出让收入。过去由于预算制度的不完善，还有部分公共资源如国有独资企业、部分事业单位凭借行政权力或国有资产取得的收入没有纳入预算管理，形成了“地方占有=地方所有”的事实格局。这一方面导致预算体系不完整，不利于统筹财政资源，另一方面导致了全民所有资源却因为管理问题仅仅在部分地区共享，并不公平。政府所有收入全部纳入预算管理，既规范了预算管理，又有利于强化财政资源的统筹能力，还有利于促进全民所有的资源在更大范围内实现更加公平的共享。

       《决定》提出了深化预算制度改革的六项具体措施。一是统一预算分配权，提高预算管理统一性、规范性，完善预算公开和监督制度。预算分配环节是预算编制和贯彻财政政策的关键环节，通常是顶层统筹协调和部门利益均衡的结果。统一财政分配权，意味着从预算管理层面强化财政资源一盘棋的统筹和使用。这避免了财政资源的碎片化和撒胡椒面式的政策格局，减少了部门利益博弈和某些寻租行为，又有利于提高财政资源的规模效应和精准度，更好促进高质量发展。完善预算公开和监督制度，有利于充分发挥各级人大和社会各界对财政预算的监督作用，提高预算管理的透明度和科学性。

       二是强化对预算编制和财政政策的宏观指导。预算编制直接体现了财政政策的意图和方向，是实施财政政策和宏观调控的重要工具。目前我国的预算编制采取“两上、两下”的方式。整个预算编制流程以基层预算单位的“一上”数据为基础，容易导致基层预算单位仅考虑自身支出需求和部门利益，从而弱化了预算作为宏观调控政策实施工具的作用。强化对预算编制和财政政策的宏观指导，有利于加强预算制度对宏观调控政策尤其是财政政策顺利实施的保障和支撑作用，有利于财政资源的统筹和有效利用。

       三是完善国有资本经营预算和绩效评价制度，强化国家重大战略任务和基本民生财力保障。国有资本经营预算，是国家以所有者身份依法取得国有资本收益并对所得收益进行分配而发生的各项收支预算。加强国有资本经营预算管理是对国家资产实现有效管理最直接的方式，尤其是加强国有资本经营的绩效管理，对促进国有企业改革深化提升、提高国有资本经营效率、增强国有经济的战略支撑和安全保障作用具有重要作用。

       四是加强公共服务绩效管理，强化事前功能评估。随着我国经济发展阶段和主要任务的变化，财政要从以往的重建设、重投资转向重民生、重消费，公共服务支出既要达到一定规模、占据一定比例，又要讲究效率、防止财政资源浪费。加强公共服务绩效管理，有利于提高民生财政理念和要求下的公共服务支出效率，提升公共服务质量；强化事前功能评估，尤其是避免重复投入、盲目投入、低效投入，对于防止财政资金浪费、提升财政支出效率有重要作用。

       五是深化零基预算改革。零基预算在中国的实践最早可以追溯到20世纪80年代末。实施真正意义上的零基预算是提高财政使用效率、避免财政资源浪费的有效途径。经过长期实践，零基预算的概念已被基层财政工作人员广泛接受。2021年3月，国务院发布的《关于进一步深化预算管理制度改革的意见》中提到，“积极运用零基预算理念，打破支出固化僵化格局，合理确定支出预算规模”。截至2023年末，大多数省级政府已宣布实施零基预算改革。然而，目前在国家层面仍然没有统一的零基预算编制框架，也未进行细化零基预算改革实施情况的评估。与零基预算相关的配套制度（例如项目库、预算绩效评价及反馈机制等）建设尚不健全，对零基预算编制的支撑不足，不利于提高财政资金使用效率、打破支出固化僵局。在财政紧平衡背景下继续深化零基预算改革，有利于进一步提高财政资金使用效率、促进积极财政政策提质增效。

       六是完善权责发生制政府综合财务报告制度。政府经常性预算（目前的四本预算）是按照收付实现制编制的，而按照权责发生制编制的综合财务报告是对政府收支活动、资产负债等财务指标的全面反映，更加具有经济和分析意义。由于早期制度不健全，大量政府投资形成的公共资产没有得到系统的盘点和记录，导致部分国有资产流失和难以被盘活。我国从2014年起开始要求各地试编政府综合财务报告并不断完善相关编制指南（见国发〔2014〕63号、财库〔2019〕58号文、财库〔2023〕23号等），但仍存在明显的不足。一是覆盖范围较窄，不利于全口径的预算管理和债务管理。目前的政府综合财务报告仅覆盖了政府部门，而理论上政府综合财务报告制度应全面反映地方政府的全部公益性活动，覆盖范围应不仅包括政府部门、相关事业单位，还应包括城投公司等公益性国有企业、PPP以及为政府投融资而设立的特殊目的公司等。二是公开制度不完善，透明度不高。目前仅少数地方政府披露了政府综合财务报告。继续完善权责发生制政府综合财务报告制度，有利于建立更加全面、更加透明的预算体制。

       （三）税收制度：推动高质量发展、促进社会公平、加快市场统一

       《决定》提出，要“健全有利于高质量发展、社会公平、市场统一的税收制度，优化税制结构”并提出了研究同新业态相适应的税收制度、全面落实税收法定原则、健全直接税体系和深化税收征管改革等举措。其中，“研究同新业态相适应的税收制度”是首次提出。

       一是“研究同新业态相适应的税收制度”，尤其是应对数字经济对税收制度带来的冲击，是下一阶段的重点任务。当前的经济统计制度和财税制度更多是基于工业经济时代，目前服务业经济占比已超50%，同时数字经济占比逐步提高并将在未来成为主导。数字经济的蓬勃发展极大改变了传统经济形态，生产经营模式、财富创造和利益分配方式等发生巨大变化，对财税体制提出了诸多全新挑战。一方面，数字经济等新的经济形态对传统征管产生新的挑战，若税源、税基界定不及时，部分经济活动可能游离在征管之外；另一方面，数字经济尤其是平台经济的高度集中性，导致税源分布更加不均衡、税收与税源背离更严重，这对于区域税收和经济均衡发展产生新的挑战。在新经济、新模式、新业态、新动能蓬勃涌现的背景下，税制缺位、税制适配性弱等问题较为突出。

       二是《决定》提出要“全面落实税收法定原则，规范税收优惠政策”。构建统一大市场必然要求企业在不同区域间能实现公平的竞争，就要避免各地内卷式的招商引资所引发的种种不规范不合理的税收优惠；只有规范税收优惠政策，企业也才能有更加稳定的预期，将更多的精力用于产品和服务研发、提高核心竞争力方面，同时也能降低企业适用税收优惠的成本。

       十八届三中全会以来，我国税收法定的落实不断取得突破性进展。截至2024年4月底，我国18个税种已有13个完成立法，税收立法进程持续推进，但我国税收立法进度仍慢于预期。未完成立法的税种中，有第一大税种增值税、第三大税种消费税和土地增值税、城镇土地使用税等房地产相关税种，全面落实税收法定的任务还很重。除了各税种的基本法律外，还有部分与税法执行相关的规定以部门条例、规章、意见、通知等形式存在，缺乏权威性和稳定性。尤其是税收优惠较多，有些税收优惠不符合税收基本原理，弱化了税收制度对重点领域和关键环节的支持。

       三是在全面落实税收法定、规范税收优惠的基础上，《决定》还提出要“完善对重点领域和关键环节支持机制”，意味着未来税收政策的精准度将进一步提高，对重点领域和关键环节的税收政策支持效果将得到提升。对于“重点领域和关键环节”，在《决定》的其他部分有所体现。例如，为鼓励科技创新和新质生产力发展，提出“健全相关规则和政策，加快形成同新质生产力更相适应的生产关系”；为促进绿色低碳发展，提出“完善绿色税制”；为鼓励人口生育、降低生育成本，提出“有效降低生育、养育、教育成本……加大个人所得税抵扣力度”；为促进实体经济和数字经济深度融合，提出“完善促进数字产业化和产业数字化政策体系”等。

       四是《决定》提出要“健全直接税体系，完善综合和分类相结合的个人所得税制度，规范经营所得、资本所得、财产所得税收政策，实行劳动性所得统一征税”。目前，我国直接税占比仍然偏低，2023年对收入分配调节有重要作用的个人所得税占税收收入的比重仅为8.6%，不利于经济发展方式转变、经济稳定和收入分配调节。健全直接税体系，逐步提高直接税在全部税收中的比重，有利于优化税制结构、增强税制的收入分配调节功能。特别是深入推进个人所得税改革对健全直接税体系有直接推动作用。当前的个人所得税尚未实现劳动性所得统一征税。一是个体工商户、个人独资企业、合伙企业的个人合伙人等取得的经营所得也具有劳动性所得的性质，尚未纳入综合所得，而是适用单独的税率，存在税率差异，导致部分避税行为；二是目前的综合所得中，工资薪金所得中的奖金收入仍单独计税，工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费所得分别按照不同的方式预扣预缴，导致征管较为复杂。从长期看，不论劳动所得，还是资本所得等，都应该一视同仁地征税，即从目前的综合与分类相结合征税，彻底走向综合征收，更加公平，避免劳动与资本所得税率不同引发的对劳动的歧视。

       五是深化税收征管改革。2021年3月中共中央办公厅、国务院办公厅印发《关于进一步深化税收征管改革的意见》以来，我国税收征管改革稳步推进。未来还要继续完善税收征管制度，健全相关法律法规，不断完善税务执法制度和机制，继续推进纳税服务高效化和智能化，加强税务监管。

      《决定》提出，要“建立权责清晰、财力协调、区域均衡的中央和地方财政关系”，并从增加地方自主财力、完善转移支付制度、优化专项债和地方政府债务管理、减轻地方支出责任等方面提出了优化中央和地方财政关系的具体措施。对于中央与地方财政关系的总体要求，延续了《“十四五”规划和2035远景目标纲要》中的提法，但《决定》将“增加地方自主财力，拓展地方税源”作为首要措施，突出了新一轮财税体制改革将重点解决当前地方财政收支矛盾突出、地方自主财力不足的问题，从而重塑对地方政府的激励机制，调动地方政府的积极性。

       1、“增加地方自主财力，拓展地方税源，适当扩大地方税收管理权限”相关的措施包括四项：一是推进消费税征收环节后移并稳步下划地方；二是完善增值税留抵退税政策和抵扣链条，优化共享税分享比例；三是研究把城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加合并为地方附加税，授权地方在一定幅度内确定具体适用税率；四是规范非税收入管理，适当下沉部分非税收入管理权限，由地方结合实际差别化管理。

       其一，“消费税征收环节后移并稳步下划地方”，这早在2019年《国务院关于印发实施更大规模减税降费后调整中央与地方收入划分改革推进方案的通知》（国发〔2019〕21号文）中就有部署安排。《“十四五”规划和2035远景目标纲要》也提出要“调整优化消费税征收范围和税率，推进征收环节后移并稳步下划地方”，《决定》再次提出征收环节后移和下划地方，但未提及调整征收范围，从未来看消费税扩围到高端服务业和高污染高耗能行业是有必要的。需要注意的是，消费税改革要注意几个问题。目前国内消费税为第三大税，2023年国内消费税收入1.6万亿元，占全国税收收入的8.9%，占中央税收收入的16.8%。如果一次性下划给地方政府，那么中央财政收入占全国财政收入比重降低于40%，因此只能逐步而不是一次性下划给地方，避免对中央收入的冲击，同时充实地方收入、扩展地方税源。征收环节的后移还需要解决征管能力的问题，生产环节的纳税人是烟、酒、油、汽车等生产企业，零售环节纳税人数量众多，征管难度明显提高。同时，消费税下划地方后，各地增加的收入并不均衡，因此转移支付也要作相应调整。

       其二，“完善增值税留抵退税政策和抵扣链条”，意味着可能会加大对不规范的增值税优惠政策的清理力度，增强税收中性和增值税第一大税种筹集财政收入的功能。“优化共享税分享比例”虽并未明确共享税分享比例的优化方向，但若从增加地方自主财力的角度出发，中央很可能根据税收制度调整、事权和支出责任调整后的地方收支矛盾缓解情况，动态调整共享税分享比例。高质量发展阶段，优化共享税比例在兼顾中央财力格局、财力与支出责任相匹配的同时，要更多地从调动地方积极性、促进区域协调发展、促进全国统一大市场建设等角度出发，寻找多重目标下的合理平衡。否则，如果一味降低中央的共享比例，解决了地方的问题将产生宏观调控能力不足的新问题。