简述企业重组之资产收购涉税处理（特殊性税务处理）

　　四、资产收购分步交易的处理

　　依据财税【2009】59号文件规定，企业在资产收购重组发生前后连续12个月内分步对其资产、股权进行交易的，应根据实质重于形式原则将连续交易作为一项企业重组交易进行处理。

　　因此，对于跨年度连续12个月内分步交易：

　　(1)若当事各方在首个纳税年度交易完成时预计整个交易符合特殊性税务处理条件，经协商一致选择特殊性税务处理的，可以暂时适用特殊性税务处理，并在当年企业所得税年度申报时提交书面申报资料。在下一个纳税年度全部交易完成后，企业应当判断是否适用特殊性税务处理。如适用特殊性税务处理的，当事各方应按要求申报相关资料;如适用一般性税务处理的，应调整相应纳税年度的企业所得税年度申报表，计算缴纳企业所得税。

　　(2)若当事方在首个纳税年度不能预计整个交易是否符合特殊性税务处理条件，应适用一般性税务处理。在下一个纳税年度全部交易完成后，适用特殊性税务处理的，可以调整上一纳税年度的企业所得税年度纳税申报表，涉及多缴税款的，各主管税务机关应退税，或抵缴当年应纳税款。

　　需要注意的是，重组企业为追求“特殊性税务处理”，可能会组合不同类型重组形式。此时，企业仍应根据实质重于形式原则，将不同组合重组作为一项整体企业重组交易，谨慎判断是否适用特殊性税务处理。例如：

　　2023年8月，大龙公司通过增发股份收购小韩公司的全部资产。在此之前，2022年12月，小韩公司进行过分立活动，其将小韩公司60%的资产分立成立了另外一家公司，分立事项已按特殊性税务处理向税务机关进行纳税申报。

　　就上述重组活动而言，若将大龙公司收购小韩公司全部资产单独区分来看，该项重组活动符合交易重大的构成要件。但是，若将小韩公司连续12个月内的分立重组活动整体来看，大龙公司实质性只收购了小韩公司40%的资产，未超过50%，不符合交易重大性。因此，大龙公司收购小韩公司资产的行为，不应适用特殊性税务处理。

　　五、纳税申报及申报资料

　　1、依据国家税务总局公告2015年第48号文件规定，企业资产收购适用特殊性税务处理的，无论是否涉及纳税调整，重组各方应在该资产收购业务完成当年，分别向各自主管税务机关报送《企业重组所得税特殊性税务处理报告表》及其附表《企业重组所得税特殊性税务处理报告表(资产收购)》，并同时报送申报资料，具体包括：

　　(1)资产收购业务总体情况说明，包括资产收购方案、基本情况，并逐条说明资产收购的商业目的。

　　(2)资产收购业务合同(协议)，需有权部门(包括内部和外部)批准的，应提供批准文件。

　　(3)相关资产评估报告或其他公允价值证明。

　　(4)被收购资产原计税基础的证明。

　　(5)12个月内不改变资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书。

　　(6)工商管理部门等有权机关登记的相关企业股权变更事项的证明材料。

　　(7)重组当事各方一致选择特殊性税务处理并加盖当事各方公章的证明资料。

　　(8)涉及非货币性资产支付的，应提供非货币性资产评估报告或其他公允价值证明。

　　(9)重组前连续12个月内有无与该重组相关的其他股权、资产交易，与该重组是否构成分步交易、是否作为一项企业重组业务进行处理情况的说明。

　　(10)按会计准则规定当期应确认资产(股权)转让损益的，应提供按税法规定核算的资产(股权)计税基础与按会计准则规定核算的相关资产(股权)账面价值的暂时性差异专项说明。

　　同时，适用特殊性税务处理的资产收购重组各方在纳税申报时，还应从以下方面逐条说明企业重组具有合理的商业目的：

　　(1)重组交易的方式;(2)重组交易的实质结果;(3)重组各方涉及的税务状况变化;(4)重组各方涉及的财务状况变化;(5)非居民企业参与重组活动的情况。

　　2、对于税会处理差异，如：转让方在会计上确认了转让损益但税务上不确认，或会计上和税务上确认的损益金额有差异的，应填报“企业重组及递延纳税事项纳税调整明细表”第6行“三、资产收购”和“纳税调整项目明细表”第37行“(一)企业重组及递延纳税事项”进行纳税调整。

　　转让方取得投资资产的账面价值与计税基础存在差异的，将造成未来该投资资产处置时的处置损益在会、税处理上确认金额的不同，处置差异可在处置年度应通过填报“投资收益纳税调整明细表”和“纳税调整项目明细表”第4行“(三)投资收益”进行纳税调整。

　　收购方取得资产的会计入账价值与税法计税基础之间存在差异的，若涉及固定资产及无形资产等资产，在资产持有期间纳税申报时，折旧(摊销)额的差异通过“资产折旧、摊销情况及纳税调整明细表”和“纳税调整项目明细表”第32行“(一)资产折旧、摊销”进行纳税调整，资产处置时，税会差异则通过填报“纳税调整项目明细表”第35行“(四)其他”进行纳税调整。若涉及存货等流动资产的，处置该类资产时，税会差异应通过填报“纳税调整项目明细表”第35行“(四)其他”进行纳税调整。

　　3、适用特殊性税务处理的企业，在以后年度转让或处置重组资产(股权)时，应在年度纳税申报时对资产(股权)转让所得或损失情况进行专项说明，包括特殊性税务处理时确定的重组资产(股权)计税基础与转让或处置时的计税基础的比对情况，以及递延所得税负债的处理情况等。主管税务机关则应加强评估和检查，将企业特殊性税务处理时确定的重组资产(股权)计税基础与转让或处置时的计税基础及相关的年度纳税申报表比对，发现问题的，应依法进行调整。

　　除此之外，资产收购交易可能还符合资产划转和非货币性资产投资税务处理的条件，企业可根据自身情况，分别适用资产收购、资产划转和非货币性资产投资相关税收处理规定。