预收账款是买卖双方协议商定,由购货方预先支付一部分贷款给供应方而发生的一项负债。科目核算企业按照合同规定向购货单位预收的款项。预收账款的核算应视企业的具体情况而定。如果预收账款比较多的,可以设置“预收账款”科目;预收账款不多的,也可以不设置“预收账款”科目,直接记入“应收账款”科目的贷方。单独设置“预收账款”科目核算的,“预收账款”科目的贷方,反映预收的货款和补付的货款;借方反映应收的货款和退回多收的货款;期末贷方余额,反映尚未结清的预收款项借方余额反映应收的款项。 预收账款挂帐长期或者大额挂帐的现象主要分两类: 2、存在主观故意行为。纳税人资产负债表“预收帐款”某一时间贷方余额为较大。该企业经营产品属于非紧俏商品,基本上是买方市场,购货单位先付款后提货的可能性较小,故检查重点放到“预收帐款(暂收款)”帐户。此帐户反映某一时间段贷方发生额比较频繁,故通过抽取调阅发生额较大的凭证详细检查。经查阅其业务日报表和销售部门的发货记录,发现付款单位已将货提走,但发票未开,从而确定为属于销售货物的行为,只是部分余款未结。经过逐项核实,发现该企业将销售货款挂“预收帐款”,未转入“商品销售收入”,少报销售额,不缴或者少缴纳税款。 另外,部分纳税人滥用收入确认要件,故意推延纳税时间。如有的企业利用甲方因整体交付和付款计划安排而不及时索票,滥用收入确认要件,以未验收而不满足合同确认的所有权转移,推延纳税时间。如电力行业,甲方付款有一定的付款时间规定。根据行业惯例,要5年后才付款,设备供应商也按照5年确认收入,而电站投入商业化运作一般只需要3年时间。这样会面临涉税风险,应当从实质上把握预收账款确认收入。 应税收入长期挂“预收帐款”,在税务机关的检查中是经常遇到的。对此税务部门加强监督检查,注重审核帐簿与查看实物相结合,掌握货物发出的具体情况。 例如,A公司预付30%价款,款到发货后付50%,安装调试后付16%,开出全额发票后再付4%.实际运作上,税务机关实施检查时,B公司已全部发货,收到了该集团公司的收条,且收到80%的货款。现行会计制度规定,预收账款是指企业按照合同规定,向购货方预收的定金或部分货款,货物发出时确认销售收入。对于B公司提出自己销售的货物属于大型设备,应当在完成安装后才算是发货这一情况,经过稽查人员外调,当时,B公司发货后已完成安装任务,A公司打了收条证明收到了货物,尽管双方因对产品质量有争议,但并不影响货物所有权在发货时就已发生转移这一事实。根据《增值税暂行条例实施细则》第三十三条规定,采取预收货款方式销售货物,纳税义务发生时间应当为货物发出的当天。因此,B公司受到了补税、罚款和加收滞纳金的税务处理。 企业往来账户涉税问题和成因分析及对策 齐洪涛 企业往来账户主要包括应收账款、应付账款、预付账款、其他应收款、其他应付款等。这些账户按现行财务会计法律法规及制度规定,都有各自的核算内容,然而,有些财会人员往往会根据自己的习惯或业务熟练程度进行合并核算,核算内容也往往因人而异,千差万别,有些会计甚至只设一个往来账户核算企业全部的往来业务。往来账户核算此类现象的发生,除了“个人习惯”及“业务素质”等因素外,人为推迟确认收入实现时间以达到推迟申报纳税或少缴税是其主要目的。 一、无票进货(即购进货物后不再取得合法发票)或进货后长期未能取得发票,而出现的往来款项长期挂账问题 案例:某不锈钢冶炼企业,2008年3月初,从个体不锈钢门窗加工户手中购入废钢8.1吨,以不开票价格1.2万元/吨成交,共支付货款9 72万元,财务人员因没有合法发票入账,仅根据废钢“入库单”和“领款单”,借记“原材料一废钢”9.72万元,贷记“现金”9.72万元。由于货款付出时未能取得合法原始凭证,财务人员在月底再借记“现金”9. 72万元,贷记“其他应收款一某某”9.72万元(税务稽查人员若不非常认真,有可能会漏查)。而财务人员平时在结转各月材料成本时,均已将未取得发票的8.1吨废钢,逐月转入产品成本中,并在年底与其他已取得合法凭证的废钢一并结转核算利润。2009年度汇算清缴时,仍未调增计税所得额。 经查实,该案例涉及三个问题,一是该个体户违犯了《税收征管法》第六十三条有关“隐匿应税收入”规定,已构成偷税2 830元(9.72÷1.03%×3%)的事实,同时,也违犯了《发票管理办法》第三十六条第四款规定:“未按规定开具发票”,可处1万元以下罚款;二是购进废钢的企业因没有取得合法发票,违犯了《发票管理办法》第三十六条第四款规定:“未按规定取得发票”,可处1万元以下罚款。同时,由于财务人员已将废钢9.72万元成本如数结转并计利润,并在2009年度汇算清缴时,仍未调增计税所得额。根据《发票管理办法》第二十二条规定:“不符合规定的发票,不得作为财务报销凭证”。企业以“入库单”和“领款单”作为报销凭证,显然违犯了该规定,所以,9.72万元废钢成本不能在税前列支。对此,当地税务部门根据《发票管理办法》第二十二条和《税收征管法》第三十六条规定,以“伪造、变造记账凭证,涉嫌偷税”2.43万元(9.72 x 25%)论处。 2企业内部管理失控,对取得发票及原始凭证记账存在随意性。如有些企业供销部门与财务部门不协调,各自为政,供销部门往往会出于某种原因,随意推迟取得发票时间或不再取得发票。如有些供销人员为了协助销货方达到暂时不申报纳税的目的,往往允许对方推迟开具发票(无论是否付款)。这不仅常常会出现购货方往来款项长期挂账情况,也易造成销货方“销售滞后”或偷逃税等涉税违法问题。 3.税务部门对企业往来款项及票证监管力度不足也是重要原因之一。企业在向税务部门进行纳税申报时,虽然同时也报送相关财务报表,但在日常税收征管工作中,税务人员很少过问企业财务报表中的相关情况,对“往来款项”及票证更是很少进行分析研究,未及时进行跟踪核实。 二、企业与个人或企业间借贷形成往来款项长期挂账问题 案例1:某竹制品企业于2007年6月以进原材料为由,以企业的名义从当地农村信用社取得贷款资金3 850 000元,次月,企业将资金分次无偿借给个人使用,致使企业年底“其他应收账款”账面余额高达513.3万元。同时,该企业从贷款之日起至年底,向信用社支付贷款利息共计近17.45万元(2008年企业所得税汇算清缴仍未调增计税所得额)。对此,税务稽查部门认定,该利息费用与公司生产经营无直接关系,其行为违犯了原《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第七条第一款第八项:与取得收入无关的其他各项支出不得税前扣除之规定,已构成多列税前支出174 451. 20元,造成少缴当年企业所得税57 568. 90元(174 451.20×33%)。根据《税收征管法》第六十三条规定,以“虚列支出构成偷税”论处,追缴企业所得税57 568.90元,并处50%罚款,计28 784. 45元。该案例不仅说明了企业“有偿借入资金,无偿借出款项”问题的严重性和具有一定的隐蔽性,而且直接影响了企业所得税税基,造成企业少缴企业所得税。目前,新《企业所得税法》对企业向金融及非金融部门借入资金的利息支出和个人向企业借款等问题,与原《企业所得税暂行条例》相比,制定得更具原则性,企业“自主权”也更大,所以,此类问题在日常税收征管和稽查中,仍值得高度关注。 案例2:某企业从2007年1月起至2008年12月,在“其他应付账款”账户中,长期挂有非本企业员工李某的款项51万元,但并未发现该企业向李某支付利息。然而,稽查人员通过翻阅该企业的会计原始凭证发现,某牌号小汽车不属该企业使用,但每月都有近万元的汽油费、过路费、保养修理等费用支出,2007年支出费用108 200元,2008年支出费用112 300元。经进一步查证,该小汽车属李某私有。显然,该企业与李某已达成某种默契,“利息”以“费用”的形式出现。对此,稽查人员根据《企业所得税法》及《税收征管法》相关规定,以“虚列支出构成偷税”论处,追缴企业所得税63 781元(108 200×33%=35 706元:112 300×25%=28 075元),并处50%罚款,计31 890.5元。事实上,该案例“利息”以“费用”的形式出现,不但造成企业少缴了企业所得税,而且李某也偷逃了个人所得税。 从表面上看,此类情况不会涉及税收问题,但其中隐藏着的问题往往十分严重。一些企业借入款项长期挂账,在账面上往往会出现两种情况:一是企业向老板、股东或企业员工借入款项,且长期挂账;二是企业向非本企业人员借入款项,并长期挂账。无论哪种情况,账面上往往很少发现企业向出借人支付利息情况。此类资金来源有多种渠道,但在税务稽查和税收征管过程中,偶尔会发现一些企业将“小金库”中的资金,以个人名义“出借”给企业(一些“长亏不倒”的企业,往往会出现此种现象),而企业账面却很少出现向个人支付利息的业务。实际上,这往往也只是表面现象。据一些涉税案例揭示,有些企业是从“小金库”中向个人支付利息,有些企业则是以“报销费用”等形式,向个人支付“利息”。上述问题,除了当事人主观动机外,与现行税收政策及日常管理相对薄弱也不无关系。 2.日常税收征管方面的原因。一些企业通过往来账户借入或借出资金,以达到不缴或少缴企业所得税目的的案例并不少见。由于企业借入和借出款项情况十分复杂。要搞清楚资金来源、用途、利息结算等问题具有一定难度,所以,在日常征管工作中往往只是掌握企业向个人或企业支付利息时。是否有合法凭证、是否扣缴个人所得税,除此以外就很难进行深层次的征管。 三、加强对企业往来款项监管的几点对策 (二)规范企业借贷行为,并完善借款成本税前扣除办法 (三)规范企业“估价核算”办法,确保企业所得税及时申报缴纳 (四)严格按税法规定确认收入和损失,并制定企业往来账款账务处理规则 |
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