政策性搬迁,是指由于社会公共利益需要,在政府主导下,企业进行整体搬迁或部分搬迁。《国家税务总局关于发布〈企业政策性搬迁所得税管理办法〉的公告》(国家税务总局公告2012年第40号,以下简称40号公告)修改和完善了《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》(国税函〔2009〕118号)相关内容,并明确了政策性搬迁业务范围、收入、支出、资产和应税所得等相关税务处理,消弭了国税函〔2009〕118号文件在实际执行中存在的争议。本文通过实例说明企业政策性搬迁业务的会计与税务处理。 甲公司2012年初因市政规划,实施整体搬迁,搬迁中发生如下业务:1.收到财政预算直接拨付补偿款1200万元;2.采取置换形式取得一块新土地,被置换土地使用权原价1000万元,累计摊销300万元,换入土地使用前发生各项费用100万元;3.处置固定资产A,原值1000万元,累计折旧800万元,处置价款100万元;4.搬迁中报废固定资产B,原值500万元,累计折旧450万元,收到保险赔款30万元;5.以财政拨付款项重置固定资产C1000万元;6.搬迁固定资产发生费用化支出50万元,资本化支出500万元;7.搬迁过程中销售以前年度存货,不含税价200万元,成本150万元。2016年底搬迁完成。 企业政策性搬迁业务会计处理 2.置换土地,假设不具有商业实质: 3.处置固定资产A: 借:银行存款100 借:营业外支出100 4.处置固定资产B: 借:银行存款30 借:营业外支出20 处置固定资产A、B的损失由财政拨付款项补偿,则: 由于损失已经发生,应同时作如下处理: 5.购置固定资产C: 借:专项应付款1000 投入使用后计提折旧时,应将递延收益按折旧进度转入营业外收入。 6.搬迁固定资产后续支出: (2)资本化后续支出 完工后转入固定资产。 7.搬迁过程中销售以前年度存货: 借:主营业务成本150 企业政策性搬迁所得税处理 甲公司应计入政策性搬迁收入2030万元,包括:1.从政府取得的搬迁补偿款1200万元;2.被征用土地非货币性收入700万元;3.固定资产A处置收入100万元;4.固定资产B保险赔款30万元。 (二)企业政策性搬迁支出。 甲公司的政策性搬迁支出1000万元,包括:1.土地置换中被征用土地处置支出700万元;2.固定资产A处置支出200万元;3.固定资产B处置支出50万元;4.搬迁固定资产费用化支出50万元。 (三)企业政策性搬迁中资产的税务处理。 甲公司搬迁中,重置固定资产计税成本C为1000万元,土地置换中换入土地计税成本800万元,均不得从搬迁支出中扣除,而应在以后投入使用后计算折旧或摊销在税前扣除。 2.搬迁资产的后续支出,性质不同,处理有别。国税函〔2009〕118文件规定,搬迁资产的改良支出、技术改造支出均可以从搬迁收入扣除。40号公告则视搬迁资产后续支出的不同情况作了不同规定:如搬迁资产只需简单安装或不需要安装即可继续使用的,搬迁资产以其净值作为计税成本,安装费用作为搬迁支出;如搬迁资产需要进行大修理,则搬迁资产以净值加上大修理支出为计税成本,大修理支出不作为搬迁支出。这与企业非搬迁情况下固定资产的后续支出处理原则一样。 甲公司搬迁中,搬迁固定资产费用化支出50万元作为搬迁支出,资本化支出500万元应计入搬迁资产的计税成本。 (四)企业政策性搬迁中应税所得的税务处理。根据40号公告,企业搬迁收入和搬迁支出可以暂不计入当期应纳税所得额,而在完成搬迁的年度汇总清算。从搬迁开始,搬迁时间满5年时,无论搬迁是否实际已完成,都视为搬迁完成年度。2016年甲公司完成搬迁,企业应在该年度应将搬迁收入2030万元和搬迁支出1000万元分别填入“企业政策性搬迁清算损益表”中的相关行次,计算出搬迁所得1030万元。这里要注意以下几点: 2.如果企业发生搬迁损失,即搬迁收入扣除搬迁支出后为负数,可在下列方法中选择其一进行税务处理:(1)在搬迁完成年度,一次性作为损失进行扣除。(2)自搬迁完成年度起分3个年度,均匀在税前扣除。当企业搬迁亏损较大,全部亏损很难在以后5年弥补时,选择后一种方法显然对企业更为有利。 3.如果企业在搬迁以前年度存在未弥补亏损,则从搬迁年度次年起,至搬迁完成年度前一年度止,可作为停止生产经营活动年度,从法定亏损结转弥补年限中减除。就本例而言,如果甲公司在搬迁以前年度存在未弥补亏损,则2013年~2015年这3年可从法定亏损结转弥补年限中扣除,弥补亏损年限从2016年开始继续计算。 |
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