用足递延纳税优惠 注意前后政策衔接

　　不久前，国家税务总局发布《关于境外投资者以分配利润直接投资暂不征收预提所得税政策适用范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2018年第53号，以下简称53号公告），明确了享受递延纳税优惠的直接投资形式与款项划转方式，并对境外投资者直接投资有关执行问题作了进一步明确。

　　笔者认为，这是对《财政部、税务总局、国家发展改革委、商务部关于扩大境外投资者以分配利润直接投资暂不征收预提所得税政策适用范围的通知》（财税〔2018〕102号，以下简称102号文件）的进一步完善，有利于增加纳税人政策执行确定性，进一步促进递延纳税政策与金融监管政策的协调配合。笔者建议相关纳税人，一定要用足递延纳税优惠，并注意前后政策衔接。

　　补缴注册资本可享递延纳税

　　补缴注册资本可享递延纳税，是53号公告的一大亮点内容。

　　102号文件规定，可递延纳税的直接投资形式包括：（1）新增或转增中国境内居民企业实收资本或者资本公积；（2）在中国境内投资新建居民企业；（3）从非关联方收购中国境内居民企业股权；（4）财政部、税务总局规定的其他方式。2013年12月，《中华人民共和国公司法》第三次修正，将注册资本从实缴制改为认缴制。53号公告在此基础上，明确了新增实收资本或者资本公积的情形包括“境外投资者以分得的利润用于补缴其在境内居民企业已经认缴的注册资本”。

　　例如，A公司为一家境外英语培训机构。2016年，该公司在中国境内注册成立了一家开展商务英语培训业务的B有限责任公司。B公司注册资本500万元，根据B公司章程，A公司需在3年内缴清注册资本。2016年，A公司实缴注册资本100万元。2016年，B公司实现税后利润300万元，提取法定盈余公积金30万元；2017年，B公司实现税后利润500万元，提取法定盈余公积金50万元。2018年11月20日，B公司召开股东会，决定对股东进行现金分红，分红金额为500万元。当日，A公司将分红500万元中的400万元，补缴了其认缴的B公司注册资本，则该400万元的分红可以享受预提所得税递延纳税优惠。

　　专用划转款项可享递延纳税

　　专用划转款项可享递延纳税，是53号公告的另一大亮点内容。

　　102号文件规定，境外投资者用于直接投资的利润以现金形式支付的，相关款项从利润分配企业的账户直接转入被投资企业或股权转让方账户，在直接投资前不得在境内外其他账户周转。然而，根据《外商直接投资人民币结算业务管理办法》（中国人民银行公告2011年23号）规定，境外投资者通过利润分配获得的用于境内再投资人民币资金应当按照专户专用原则，开立人民币再投资专用存款账户存放。

　　因此，53号公告规定，境外投资者按照金融主管部门的规定，通过人民币再投资专用存款账户划转再投资资金，并在相关款项从利润分配企业账户转入境外投资者人民币再投资专用存款账户的当日，再由境外投资者人民币再投资专用存款账户，转入被投资企业或股权转让方账户的，视为符合102号文件的相关规定，可享递延纳税优惠。

　　如上例，2018年10月，A公司在中国境内注册成立了一家开展少儿英语培训业务的有限责任公司C。C公司注册资本1000万元，根据C公司章程，A公司需在5年内缴清注册资本。2018年11月20日，A公司从B公司取得现金分红500万元，其中400万元补缴了B公司的注册资本，剩余100万元资金A公司拟补缴C公司注册资本。11月20日，该100万元资金由B公司银行账户划转至A公司人民币再投资专用存款账户，并于当日由A公司人民币再投资专用存款账户转入C公司银行账户，则该100万元分红，视同从B公司账户直接转入C公司账户，A公司可以享受预提所得税递延纳税优惠。

　　纳税人需关注政策衔接

　　关于境外投资者以分配利润直接投资暂不征收预提所得税政策问题，相关部门曾发布多个相关规范性文件，其中有些已经废止，笔者建议，相关纳税人应高度关注政策衔接。

　　根据《财政部、税务总局、国家发展改革委、商务部关于境外投资者以分配利润直接投资暂不征收预提所得税政策问题的通知》（财税〔2017〕88号，以下简称88号文件）规定，自2017年1月1日起，对境外投资者从中国境内居民企业分配的利润，直接投资于鼓励类投资项目，凡符合规定条件的，实行递延纳税政策，暂不征收预提所得税。为了配合88号文件的执行，国家税务总局发布了《关于境外投资者以分配利润直接投资暂不征收预提所得税政策有关执行问题的公告》（国家税务总局公告2018年第3号，以下称3号公告）。

　　根据102号文件规定，自2018年1月1日起，对境外投资者从中国境内居民企业分配的利润，用于境内直接投资暂不征收预提所得税政策的适用范围，由外商投资鼓励类项目扩大至所有非禁止外商投资的项目和领域，88号文件同时废止。因此53号公告规定，3号公告自2018年1月1日起同时废止。

　　虽然53号公告与3号公告在关于境外投资者、利润分配企业执行递延纳税政策的注意事项等方面规定基本一致，如停止享受暂不征税政策的情形、补缴递延税款程序要求、税收协定适用、境外投资者与利润分配企业法律责任等。但是，笔者提醒，纳税人仍需关注前后政策在直接投资递延纳税范围、时间规定上的衔接。

　　具体来说，境外投资者在2017年1月1日（含当日）～2018年1月1日（不含当日）间发生的利润再投资时，行为适用暂不征税政策问题，仍应按照88号文件、3号公告等可适用规定提出的要求进行处理。换句话说，2017年只有再投资于鼓励类项目才可以适用递延缴纳预提所得税政策。

　　值得注意的是，102号文件和53号公告只适用于境外投资者于2018年1月1日（含当日）以后取得股息、红利等权益性投资收益用于直接投资的税务处理。即从2018年起，投资非禁止类的项目和领域，均可以享受递延缴纳预提所得税政策。

　　（作者单位：国家税务总局税务干部进修学院）