国家税务总局公告2016年第45号剖析：利好与风险交织的佣金税收新规

证券经纪人取得的佣金收入，在2012年10月以前，按照劳务报酬所得缴纳个人所得税时不能扣除展业成本，以按取得的佣金减去营业税及附加后的余额缴纳个人所得税。考虑到证券经纪人和保险经纪人一样，为招揽客户及维护客户需要自行额外负担展业成本，保险营销经纪人的展业成本可在税前扣除，而证券经纪人未明确可否扣除，造成其实际承担的税负高于保险营销员，为了公平税负，降低证券经纪人的税收负担，促进证券经纪行业健康发展， 2012年9月，国家税务总局出台《关于证券经纪人佣金收入征收个人所得税问题的公告》（国家税务总局公告2012年第45号）明确，证券经纪人佣金收入由展业成本和劳务报酬构成，对展业成本部分不征收个人所得税。并规定，以其一个月内取得的佣金收入为一次收入，将其取得的佣金收入先减去实际缴纳的营业税及附加，再减去40%的展业成本后的余额作为劳务报酬征收个人所得税。

至此，对于个人保险代理人（往称“保险营销员”）和证券经纪人取得佣金，均可在扣除40%的展业成本以及实际缴纳的营业税及附加后，再按税法有关劳务报酬计税的规定计缴个人所得税。

同时，《国家税务总局关于个人保险代理人税收征管有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第45号）明确规定，对于信用卡和旅游等行业的个人代理人取得的佣金，不执行扣除展业成本后计缴个人所得税的规定，因此，除个人保险代理人和证券经纪人以外的个人代理人，不能比照该项扣除展业成本的规定执行。

佣金收入个人所得税计算步骤及方式

一、应税项目的确定。个人保险代理人、证券经纪人从事经纪业务取得的所得，根据个人所得税法规定，属于劳务报酬所得，应按劳务报酬项目的计税规定缴纳个人所得税。

二、应税所得额的计算。

以1个月内取得的佣金、奖励和劳务费等相关收入为一次收入，即在企业计发佣金的当月内，个人代理人、经纪人不论分几次取得佣金、奖励和劳务费等相关收入，都合并为一次收入征税。

（一）个人保险代理人、证券经纪人应税所得额的计算分为三步：

第一步，以每月取得的佣金收入减去实际缴纳的地方税费附加。

第二步，再以余额减去展业成本，得出劳务报酬应税所得。

计算展业成本应注意计算基数，从2016年8月起，个人保险代理人、证券经纪人应以不含增值税的佣金收入减去实缴地方税费后的差额，乘以40%后的积为展业成本。

而此前的规定，是以取得的未减去营业税及附加的初始佣金收入为基数乘以40%后的积为展业成本。

第三步，以前述应税所得减去法定扣除费用后的余额为应税所得额。

在确定费用扣除标准时应注意：以不含税佣金收入减去地方税费附加和展业成本后的余额为应税所得，再以此确定费用扣除金额。费用扣除标准为：每月所得不超过4000元的，减去费用800元；每月所得在4000元以上的，减去20%的费用，其余额为应纳税所得额。

（二）信用卡和旅游等其他行业的个人代理人应税所得额的计算分为两步：

第一步，以每月取得的佣金等收入减去实际缴纳的地方税费附加。

第二步，再减去法定扣除费用后的余额为应税所得额。

在确定费用扣除标准时应注意：以不含税佣金收入减去地方税费附加后的余额为应税所得，再以此确定费用扣除金额。费用扣除标准为：每月所得不超过4000元的，减去费用800元；每月所得在4000元以上的，减去20%的费用，其余额为应纳税所得额。

三、应缴税款的计算。按照税法规定，劳务报酬的基本税率是20%；应纳税所得额超过2万元~5万元的部分，按应缴税款加征五成（即实际税率为30%）；超过5万元的部分，加征十成（即实际税率为40%）。

相关事项的说明

个人保险代理人、证券经纪人以及信用卡和旅游等行业的个人代理人、从事代理、经纪业务取得所有货币和非货币收入及其他经济利益，无论采用何种支付方式，均应计入应税佣金收入。

在实际操作中，部分证券企业按应支付给经纪人的佣金金额的5%~10%作为风险准备金留存在企业，这部分暂存的风险准备金，已经从费用中计提并在企业所得税前作了扣除，账务上作为应付款也已计入各经纪人名下，待半年或一年后再发放给经纪人。因此，所留存的风险准备金应分别计入各经纪人当月的佣金收入中一并计税，而不应待到发放时再计入该月的佣金收入计税。这样既符合税法的规定，又可避免造成发放月份的收入畸高而增加税负。

按照相关税法规定，支付佣金的单位为法定扣缴义务人，在支付佣金时应依法代扣个人代理人、经纪人的个人所得税。支付佣金的企业应在次月15日以前办理全员全额扣缴申报，向主管地税机关报送企业所有个人代理人、经纪人（不论应税所得是否达到纳税标准）的基本信息、支付所得项目和数额、扣缴税款数额以及其他相关涉税信息，同时解缴所代扣的税款。

特别提示：虽然个人代理（经纪）人每月取得的佣金收入已经由支付企业代扣了个人所得税，但是如果每年取得的佣金收入（扣除展业成本但不减去费用），与当年取得的其他应税所得合计在12万元以上的，按照《个人所得税实施条例》第三十六条的规定，其本人应当依法在年度终了后3个月内到主管税务机关进行纳税申报，按照规定办理税款的征、补、退、抵手续。

享受免征增值税的纳税人，不得开具（代开）增值税专用发票。如果保险、证券等企业申请汇总代开的是增值税专用发票，那么不管个人代理（经纪）人取得的佣金是多少，都不能免征增值税。如果要享受免税，就只能申请代开增值税普通发票。

税款计算案例1：保险企业的个人代理人甲某，2016年8月取得佣金收入41200元，其应纳增值税及附加和个人所得税计算如下：

换算为不含税佣金收入：41200÷（1+3%）＝40000元

企业代征增值税：40000×3%＝1200元

企业代征城市维护建设税：1200×7%＝84元

企业代征教育费附加、地方教育附加：月销售额未超过10万元的缴纳义务人免征

企业代扣个人所得税：

〔40000－84－（40000－84）×40%〕×（1－20%）×20%

＝（39916－15966.40）×80%×20%

＝3831.94元

税款计算案例2：信用卡企业的个人代理人乙某，2016年8月取得佣金收入51500元，其应纳增值税及附加和个人所得税计算如下：

换算为不含税佣金收入：51500÷（1+3%）＝50000元

企业代征增值税：50000×3%＝1500元

企业代征城市维护建设税：1500×7%＝105元

企业代征教育费附加、地方教育附加：月销售额未超过10万元的缴纳义务人免征

企业代扣个人所得税：（50000－105）×（1－20%）×30%－2000＝9974.80元

注：如果对个人代理人、经纪人不以月、季度为纳税期而按次征税，则不享受免征教育费附加、地方教育附加优惠。