国家税务总局2001年12月发文:《》(以下简称《通知》),进一步严格要求:企业预售房地产的。其取得的预收款,应按《》的规定,预征企业所得税。
《通知》还进一步明确规定采用预售款销售的收入确定原则:采取分期付款或预售方式销售的,以合同约定的付款时间为销售收入的实现。也就是说开发企业在收到预收款时就要确认销售收入的实现;而《企业会计制度》规定收入确认条件是:①企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;②企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出的商品实施控制;③与交易相关的经济利益能够流入企业;④相关的收入和成本能够可靠地计量。在实际操作过程中。开发企业主要是以销售发票的开具来确认销售收入的实现。这就要求开发企业在实务中注意处理好税务与会计的关系。 《通知》要求企业取得预售款时,预缴企业所得税。但开发企业在计提、预缴预收账款所得税时的会计账务处理一直没有明文规定,各个企业在实际操作中也有很多不同处理方法。 例:某外商投资房地产开发企业(以下简称企业)主要从事普通住宅的开发、建设及其销售,所得税适用税率33%。2002年新开工“远景花园”项目预收款情况如下: 一、2002年1月8日收到预收款50万元时(注:本文暂不考虑预收款涉及到的营业税及附加): 借:银行存款 500000 贷:预收账款 500000 二、2002年1月份“远景花园”项目“预收账款”贷方累计发生额为600万元,月末计提预收款所得税=预收款×预计利润率×适用税率=600× 5%×33%=9.9万元,其中5%为普通住宅的预计利润率(详参照苏国税发[96]047号文执行): 借:待摊费用一预收账款所得税 99000 贷:应交税金——应交预收账款所得税 99000 这就要求企业在实务中做好“分类销售台账”,按具体不同项日分设,并把同一项目中的普通住宅、别墅、商铺区分开。在预收款转入“主营业务收入”时,要在分类台账中登记,以便年终汇算清缴时统计数据。 2002年2、3月分别计提“远景花园”项目预收款所得税5万元、4.2万元,分录同上。 三、2002年4月初上缴第一季度预收款所得税,9.9+5+4.2=9.1万元 借:应交税金——应交预收账款所得税 191000 贷:银行存款 191000 同样,企业二、三、四季度分别计提、上缴50万元、42.8万元、30万元,全年累计上缴“远景花园”项目预收款所得税141.90万元,分录同上。即“远景花园”项目全年预售8600万元(8600×5%×33%=141.90万元)。 四、2002年度终了,汇算清缴所得税,全年主营业务收入 6500万元,利润总额520万元,同时“分类销售台账”统计显示“远景花园”项目全年预收款转入“主营业务收入”2000万元,即全年“主营业务收入”6500万元个含“远景花园”项目2000万元; 下面分两种情况讨论: (1)如果企业经税务主管部门2001年度核定“可结转下一年未弥补完的亏损额”为600万元,且假定2002年无纳税调整项日。那么企业2002年度: 净利润 520万元 可全部用于弥补以前年度亏损,无需缴纳企业所得税。“远景花园”项目实现的2000万元收入所对应的已上缴预收款所得税:2000×5%×33%=33万元应退回给企业,企业收到时: 借:银行付款 330000 贷:待摊费用——预收账款所得税 330000 (2)如果企业没有需要弥补的以前年皮亏损,2002年也无纳税调整项目,此时利润总额520万元,所得税171.60万元,净利润348.40万元,“远景花园”项目实现的2000万元收入所对应的已上缴预收款所得税:2000×5%×33%=33万元,要作如下结转: 借:所得税 330000 贷:待摊费用——预收账款所得税 330000 同时, 借:本年利润 330000 贷:所得税 330000 上述两种情况中“待摊费用——预收账款所得税”的余额都为141.90-33=108.90万元,对应为“远景花园”新项目“预收账款”余额8600-2000=6600万元应预缴的所得税:6600×5%×33%=108.90万元。 实务中增设“应交税金——应交预收账款所得税”科目,是为了区别于企业每季度正常销售收入产生的利润应预缴所得税:“应交税金——应交所得税”,也为了便于复核“应交税金——应交预收账款所得税”的发生额与“待摊费用——预收账款所得税”的对应关系。 预收账款计提的所得税不应计入当年损益,增设“待摊费用——预收账款所得税”科目,区别于计入当年损益“所得税”科目。
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