利润分配核算浅析

　　利润分配核算涉及两种情况：一是公司持续盈利，未发生亏损；二是公司以前年度持续盈利，本年度发生亏损。下面就两种情况的相关规定和核算作说明。

　　一、公司持续盈利未发生亏损
　　[例1]某公司2008年年初未分配利润500万元，2008年实现税后净利润2000万元。任意盈余公积提取比例6%。
　　公司提取法定盈余公积金和任意盈余公积金会计分录为：
　　借：利润分配——盈余公积　3200000
　　贷：盈余公积——法定盈余公积　2000000
　　——任意盈余公积　1200000

　　公司向投资者可分配的利润为2180万元（5000000+16800000）。可供分配的利润由董事会提出分配方案，经股东会批准。利润分配方案经股东会批准后，未分配利润由所有者权益转为负债。

　　承例1，假定公司股东会批准向股东分配现金股利600万元。
　　借：利润分配——盈余公积　6000000
　　贷：应付股利　6000000

　　二、公司以前年度持续盈利而本年发生亏损
　　公司以前年度持续盈利，本年发生亏损。这里涉及到如何弥补亏损以及如何安排弥补亏损的顺序。
　　第一，会计亏损弥补的相关方法。公司法与企业财务通则用盈余公积补亏的规定相同，但在用以后年度利润弥补亏损的规定上出现分歧。《公司法》第167条第二款规定公司的法定公积金不足以弥补以前年度亏损的，在依照规定提取法定公积金之前，应当先用当年利润弥补亏损。笔者认为，这里的“当年利润”指“净利润”，而非税前利润。《公司法》用“当年利润”这一表述不够准确。《企业财务通则》第49条规定，企业发生年度经营亏损，依照税法的规定弥补。税法规定年限内的税前利润不足弥补的，用以后年度的税后利润弥补。这一规定存在将会计亏损与纳税亏损混淆的问题。企业财务通则界定的是会计亏损，所得税法界定的是纳税亏损。新会计准则与所得税法在对收入、费用、利得、损失的确认与计量上存在差异。一是新会计准则与所得税法在确认收入、费用、利得、损失的口径上不同；二是会计准则与所得税法在确认本期收入、费用、利得、损失的时间不同。因此，会计亏损弥补不能沿用所得税法界定的纳税亏损弥补规定。财务通则规定用税前利润弥补会计亏损存在缺陷，在这一点上，公司法规定用净利润弥补亏损是科学的。

　　公司法和财务通则都未涉及公司以前年度盈利留存的未分配利润能否弥补亏损。从会计原理看，年终将经营亏损由“本年利润”结转到“利润分配——未分配利润”时，即自动实现补亏。公司法明确规定资本公积不得用于弥补公司的亏损，而企业财务通则却没有明确做出相关规定。《企业财务通则解读》将会计亏损按形成的原因，分为经营性亏损和政策性亏损。对于国有企业发生的重大政策性亏损，经国家批准，可用资本公积金弥补。

　　第二，会计亏损弥补的顺序。《公司法》与《企业财务通则》规定的会计亏损弥补顺序恰好相反。这就存在一个问题，公司亏损弥补顺序按什么原则排列。笔者认为“无盈利不分配”原则既是各国公司法的一项基本原则，同时也是确定公司亏损弥补顺序的标准。根据此原则，公司亏损弥补应根据年初累计的未分配利润、以后年度净利润、任意盈余公积、法定盈余公积、资本公积顺序进行。公司亏损的弥补方案由董事会提出，股东会批准。

　　三、会计亏损弥补会计处理
　　[例2]假设某企业2008年发生会计亏损500万元，2008年年初累计未分配利润800万元。将会计亏损500万元自“本年利润”账户，转入“利润分配——未分配利润”账户，自动补亏。作会计分录如下：
　　借：利润分配——未分配利润　5000000
　　贷：本年利润　5000000

　　结转本年亏损，自动补亏500万元，未分配利润剩300万元。

　　[例3]假设某企业2008年发生会计亏损500万元，2008年年初累计未分配利润300万元。不足弥补的200万元用下年度实现净利润弥补。作会计分录如下：
　　借：利润分配——未分配利润　5000000
　　贷：本年利润　5000000

　　结转本年亏损，自动补亏300万元，未弥补亏损200万元。

　　[例4]假设某企业2008年发生会计亏损1000万元，2008年年初累计未分配利润300万元，2009年实现净利润500万元，经股东会批准用任意盈余公积200万元补亏。作会计分录为：
　　2008年
　　借：利润分配——未分配利润　10000000
　　贷：本年利润　10000000

　　2008年结转本年亏损，自动补亏300万元，未弥补亏损700万元。

　　2009年
　　借：本年利润　5000000
　　贷：利润分配——未分配利润　5000000

　　结转本年利润500万元，自动补亏500万元。

　　借：盈余公积——任意盈余公积　2000000
　　贷：利润分配——未分配利润　2000000