房地产项目土地增值税清算后续管理

  （三）相关法律法规不健全，缺乏可操作性。土地增值税是一个极其复杂的税种，税务人员本身掌握起来尚且有一定难度，也无怪乎前期央视会做出“全国房企欠缴土地增值税3.8万亿元”的乌龙报导。而在繁杂的相关法规政策中，涉及到清算后再销售的无论是国税发【2006】187号文件第八条，还是各省市自己制定的《土地增值税管理办法》都只有一小段文字对此进行规定。且该规定只给出了基本原理，并没有细化操作，让税务工作者和企业会计都无从下手。

  第一，对于企业清算后再销售房屋增值率的计算要不要考虑整个项目整体收入、成本、税费等情况的。如果只从字面理解国税发【2006】187号文件第八条的规定，土地增值税清算后再销售房屋的，不需要进行二次清算，只需根据本期销售收入和清算时的单位成本、费用计算应纳税额即可。可是土地增值税是累进税率，又有销售普通住宅增值率不超过20%免税的规定。在清算时单位成本、费用固定，清算后单位售价变化（基本上是上涨）的情况下就会面临以下几种情况：
  1、在清算时，普通住宅增值率不超过20%，无需缴纳土地增值税。清算后，尾盘销售时，个别房屋的销售单价较高，按照国税发【2006】187号文件第八条的计算方法，增值率超过20%，而如果将清算后的收入、扣除项目还原到前期，与清算时的收入、扣除项目合并计算，总体增值率又不超过20%。这种情况下是否不考虑项目整体的增值率，仅对后期这几套售价较高，增值率超过20%的房屋征收土地增值税？

  2、在清算时未售房屋较多，后期房价上涨较大的情况下，则可能出现后期的高收入将整个项目的增值率推高进入下一个税率级次的情况。尤其是可能会使普通住宅的整体增值率超过20%，由不征税变为征税。在这种情况下，是只对后期销售的房源按一个较高的税率级次征税，还是重新清算，将整个项目都按一个较高的税率级次征税？

  如果我们在清算后期销售时，不考虑前期情况进行征税，那么以上两种情况的存在，都会影响土地增值税征收的科学性和公平性。在第一种情况下，不考虑整体增值率不超过20%的实际情况，而对后期售价较高的房源征税，显然是有背于公平征收原则的。在第二种情况下，如果不考虑前期销售，而只对后期销售征税，则会导致土地增值税清算结果的畸形和税款的流失。

  第二，187号文件中的计算方法不严谨，未考虑税金成本变动的因素，导致纳税人可能少入税金成本多缴税款，或者多入税金成本少缴税款。文中规定以清算时的扣除项目总金额除以清算的总建筑面积计算单位建筑面积的扣除金额，其中“扣除项目总金额”中包含营业税等税金。由于各种原因，纳税人前后两期缴纳的税费比例并不一定相同，比如大连就在2011年2月将地方教育费附加的征收率从1%调高到2%。

  二、对策建议
  相比于其他税种，土地增值税有着其自身的特点和复杂性。与营业税相比，它不能根据销售收入一次性征收；与增值税相比，它没有凭票层层抵扣的环节，难以做到以票控税；相比于企业所得税，房地产项目的建设销售周期长达几年，打破了会计分期的基本假设。从长远看，在营业税全面改征增值税后，土地增值税与增值税之间存在了一定的相似和交叉之处，应重新对土地增值税进行定位，从而使之适应新的税制体系。从短期来看，面对土地增值税清算后再销售房地产税务管理的难题。笔者建议从以下几方面入手加以解决。

  第一，加强宣传与辅导，开展专项评估，增强纳税人纳税意识和涉税风险防范意识。以往，不论是税务机关自己学习还是向纳税人讲解土地增值税知识，都侧重于税款预缴和清算方面，对清算后尾盘销售的土增税处理都是一带而过。现在看来，十分有必要对此项内容进行重点讲解，甚至是专题讲解。首先要纳税人知道税法有这么一条规定，和具体的操作方法；其次，适时的开展专项评估，提醒纳税人防范涉税风险，增强纳税意识。

  第二，完善税收征管，加强信息平台建设。添加纳税人土地增值税清算和清算后销售的专项网上报税模块。并合理设置报表项目，结合网络发票系统，及时掌握清算后房源销售情况，强化税务部门对房地产项目的信息采集能力。有效的将其收入、成本、费用的实时信息纳入评估系统，通过计算机自动比对及时发现企业土地增值税涉税疑点，进而有针对性的开展纳税评估和稽查。运用信息手段提高征管水平。从而避免税务人员人工比对，耗时繁琐，效率低下的弊端。税务机关还应利用以上信息，以定期巡查、纳税评估、日常检查的形式，有计划地对清算后“尾盘销售”进行评估稽查，特别关注全部销售结束的尾盘项目清算。

  第三，完善政策法规，提高政策的可操作性。只有有法可依，才能执法必严。在土地增值税清算后管理的问题上，健全完善相应的政策规定是一个重点。现行的【2006】187号文件第八条以及地方税务部门制定的相关规定，太过简略，在理解上容易出现偏差，在实践上缺乏可操作性。建议税务总局制定专门的管理办法，明确清算后再转让房地产的纳税处理。鉴于土地增值税税种本身的特殊性和复杂性，在清算后尾盘销售时如果不进行二次清算，或多或少都会影响税款计算的准确性；而如果按重新清算的方法计算税款，则要耗费大量人力物力，无论是税务机关聘请中介机构还是企业自己聘请中介机构，都要额外增加税收成本。所以在制定政策时，要综合考虑，在理论的科学性与实际操作的简便性之间找到平衡。

  最后，税务机关在挑选应清算的房地产项目之前也要做好预判。并非要将所有已售面积占可售面积85%以上的项目都纳入清算范围。应该对那些未售房源较多，尤其是单价较高的公建房剩余较多的项目暂缓清算。以避免影响项目整体土地增值税税款的准确性。