价外收费之“枉杀千人”与“刀下留人”

一、法规罗列

 1、《增值税暂行条例》第六条：销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。 

2、《增值税暂行条例实施细则》第十二条，关于价外费用的规定如下：“条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。” 

3、《营业税改征增值税试点实施办法》（财税【2016】36号文）第三十七条 销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。价外费用，是指价外收取的各种性质的收费。

二、立法意图

将价外费用并入销售额，意在计税基数不被侵蚀，属于反避税条款。没有价外费用并入销售额的规定，纳税人将会钻空子，将销售额人为拆分为一项或者若干项价外收费项目逃避纳税义务。

三、反避税的杀伤力

纳税人在商业交易中，有部分代收代付行为等，从形式上看属于增值税文件中的价外收费，但是纳税人的意图不在于避税，属于正常经营活动的“必然”，如果全部以“价外收费”的大棒砸下，将会打击正常经营行，形成税法对经营进行了不适当干预，反避税将会造成“宁可枉杀千人，不可一人漏网”，切不可让反避税导致“血流成河”，因此，《增值税暂行条例实施细则》第十二条有个尾巴在后面，列举部分情况界定为“非”“价外收费”：

“但下列项目不包括在内：

（一）受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税；

（二）同时符合以下条件的代垫运输费用：

1.承运部门的运输费用发票开具给购买方的；

2.纳税人将该项发票转交给购买方的。

（三）同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：

1.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；

2.收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；

3.所收款项全额上缴财政。

（四）销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。” 

同时，《营业税改征增值税试点实施办法》（财税【2016】36号文）第三十七条也有尾巴在后：“价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包括以下项目：

（一）代为收取并符合本办法第十条规定的政府性基金或者行政事业性收费。

（二）以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。”

四、问题遗留

上述分析已经提到，反避税之极端化会导致税法对经济活动的过度干涉以至于“血流成河”，《增值税暂行条例实施细则》对价外收费进行正面概括再反向例外排除，就如“宁可错杀千人”之时，有人高呼“刀下留人”！以“刀下留人”的反向排除方法，必然存在错杀千人的危险。《营业税改征增值税试点实施办法》（财税【2016】36号文）再一次呼吁“刀下留人”，因此反向排除在价外收费的冤魂中又解救出一个：“以委托方名义开具发票代委托方收取的款项”不包括在价外收费中。 

立法思路不改，纵然千百次高呼“刀下留人”也难以避免正常经营行为死在反避税的屠刀之下。近来微信群“V8财税浪子讲习所”有人提出一个问题：法院判决支付的违约金属于价外收费吗？笔者认为这个问题一时半会难以理清，真正解答算不算价外收费得弄清楚价外收费的本质含义再行判断，而不是以外在形式“法院判决”为界定标准。 

五、判断的困难

从上述增值税法规规定，总会有判断的模糊性，因为立法思路是先“关起来”，再个别排除，这样，缺乏根本思路进行有效判断，除了导致税法过度干涉正常经济活动之外，也远离税法立法的初衷。

六、价外收费判断标准浅析

个人拙见，提出五条判断标准，抛砖引玉。

标准之一：“价外收费”依附“价”而“派生”。即是说价外收费是依附在正常销售价款之外而派生出来，没有正常价款，皮之不存，毛将焉附？比如：房客与房东签订租房合同，如果房客违约不执行合同，支付房东1000元违约金。假设房客不执行合同违约，房东尚未取得房租这一正常价款，则不应该将违约金界定为价外收费。

标准之二：补充第一条标准，如果纳税人故意“放弃价款”而“巧立名目”造成“无价”之“价外收费”，可以正常并入销售额。比如：拥有房屋使用权人无偿授予他人使用房屋，免收租金，但是约定“房屋占用补偿金”，则可视为正常销售额计税，不得以“无价款”之歪理界定为“非价外收费”从而“逃避纳税义务”。

标准之三：“价外收费”应当是正常价款收付中收款方收取。比如：房客与房东签订租房合同，如果房东违约不执行合同，支付房客1000元违约金。此时房客不属于销售收款方，则不得界定这1000元为价外收费。

标准之四：“销售额”与“价外收费”属于同一法律关系，非同一法律关系不能界定为价外收费。比如：房客与房东签订租房合同，合同执行中房客的花钵砸伤房东的老婆，赔偿1000元。赔偿金属于侵权之债，不属于合同之债。非同一法律关系产生的收款不属于价外收费。再如：房客与房东签订租房合同，合同执行中房客不当使用引起火灾对房屋造成损害，赔偿10万元，该赔偿款也不得界定为价外收费，除非有可靠证据证明私下把租金转移为损害赔偿。

标准之五：“价外收费”在逻辑上属于“价款”的延伸，价外收费是对正常价款的补充。比如：房客与房东签订租房合同，租期1年，如果房客提前终止合同，造成房东损失，额外支付房东1000元补偿金。此处1000元因为房客提前退房造成房东断租，给予断租期间合理补偿，应当视为价外收费，因为本质上属于对价款的延伸。若房东租房给房客，假设当地社区要求住户者缴纳“卫生费”，该费用由房东代收代付，则不应当界定为价外收费，因为该费用本质上不属于价款的“替补”。

税法，法，繁体为“灋”，从“水”,表示法律、法度公平如水;从“廌”,廌为神话传说中的一种神兽,它能辨别曲直。税法反避税条款遵从实质课税原则，但也不能因反避税而走向另外一个极端。建议立法者抛弃原有的立法思路，从根本上主张公平正义，从原理上体现判断原则，而不是先抓后放。当前商业创新层出不穷，以“刀下留人”的方式例外排除的代价就是已经“错杀千人”。立法上阻碍商业创新及不当干涉正常商业活动则会有过失之嫌。