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财政部今年7月发布的修订后的《企业会计准则第14号——收入》（财会〔2017〕22号）较之旧准则，有较多实质性的修改，使我国准则国际化趋同更进一层。笔者结合案例，分析新准则销售退回会计处理的变化，以及财税差异。 新旧会计处理对比 旧《企业会计准则第14号——收入》（财会〔2006〕3号）第九条规定，企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。销售退回属于资产负债表日后事项的，应调整报告年度相关的收入、成本等。 新《企业会计准则第14号——收入》第三十二条规定，对于附有销售退回条款的销售，企业应当在客户取得相关商品控制权时，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即，不包含预期因销售退回将退还的金额）确认收入，按照预期因销售退回将退还的金额确认负债；同时，按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，确认为一项资产，按照所转让商品转让时的账面价值，扣除上述资产成本的净额结转成本。每一资产负债表日，企业应当重新估计未来销售退回情况，如有变化，应当作为会计估计变更进行会计处理。 新旧会计处理差异 1.收入确认更谨慎。新收入准则有两大亮点：一是合同；二是控制。销售退货受“控制权”的限制，只对预计不会退回的部分确认收入和成本，对预计会退回部分不确认收入成本，而是确认为合同负债和合同资产。 旧收入准则不区分退回和不退回，而是在销售时全额结转收入和成本，退回时再冲减当期的销售收入和成本。 2.新收入准则对销售退回不再作为资产负债表日后事项处理进行追溯调整，而是在资产负债表日对销售退回采用未来适用法。简单理解，在销售时根据销售退回率对可能退回部分确认了负债，如果退货率有误差，则只调整未来，不追溯过去。 在旧收入准则中，销售退回若属于资产负债表日后事项的，需要通过“以前年度损益调整”等科目追溯调整报告年度的财务报表，还要考虑是不是汇算清缴前后，并进行相关的递延所得税会计处理。会计处理相对复杂。 财税处理差异 1.增值税。《国家税务总局关于红字增值税发票开具有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第47号）以及《国家税务总局关于修订〈增值税专用发票使用规定〉的通知》（国税发〔2006〕156号）规定，增值税在销售时全部确认销项税，实际发生退货时开具红字发票冲减当期的销项税额。 2.企业所得税。根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）规定，商品销售时全部确认应纳税额。实际发生退货时再冲减退货当期的收入和成本。而会计上只对有控制权的不会退回部分确认收入，由此产生的暂时性差异，需要进行递延所得税的会计处理。 案例解析 例：彤流公司是增值税一般纳税人，销售自产货物实行7天无理由退货。根据以往的销售数据统计，年平均退货率为10%，2018年12月资产负债表日，销售商品含税价为117万元（其中增值税销项税额17万元），成本80万元。 1.结转收入 借：应收账款 117 贷：应交税费——应缴增值税（销项税额） 17 合同负债 10（100×10%） 主营业务收入 90（117-17-10） 注：（1）在财政部收入准则指南发布前，暂且将预估退货计入“合同负债”科目。 （2）增值税销项税额应一次性全额计提。 2.结转成本 借：主营业务成本 72 合同资产 8（80×10%） 贷：库存商品 80 注：“合同资产”与“合同负债”是相互配比的退货资产和负债。 3.确认递延所得税 借：递延所得税资产 0.5（10-8）×25% 贷：所得税费用 0.5 7天无理由退货满，假设2019年1月8日前，共支付退货金额8万元（含税金额），则会计处理如下： 4.确认退回的金额 借：合同负债 6.84（8-1.16） 贷：银行存款 8 应交税费——应缴增值税（销项税额） -1.16 ［8÷（1+17%）×17%］ 注：（1）退货时应开具红字发票。 （2）在旧收入准则中，销售退回若属于资产负债表日后事项的，需要通过“以前年度损益调整”等科目追溯调整报告年度的财务报表，并进行相关的递延所得税会计处理。新收入准则不再将销售退回作为资产负债表日后调整事项处理，而是作为日常业务采用未来适用法进行处理。 5.调整2018年底多预计的退货金额 借：合同负债 3.16（10-6.84） 贷：主营业务收入 3.16 注：（1）此项处理虽然确认了收入，但不计提销项税。因为2018年底结转收入时预估退货已经全额计提了销项税。 （2）多预计的退货费应增加退货当期的主营业务收入；反之，如果少预估了退货费用，则同样调减退货当期的主营业务收入。 6.确认退货成本 借：库存商品 5.47（80÷100×6.84） 主营业务成本 2.53（8-5.47） 贷：合同资产 8 7.退货期满转回递延所得税资产 借：所得税费用 0.5 贷： 递延所得税资产 0.5 |
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