民法典对税收政策和执法的影响

　　(五)民法典对税收优惠的影响

　　税收政策与亲属制度的概念衔接

　　税收政策中没有对近亲属、亲属、家庭成员等概念及范围进行具体明确的，税收政策需要适用民法典第一千零四十五条规定的概念及范围。有关税收政策中确定的近亲属、亲属、家庭成员等概念及范围与民法典不一致的，需要适时调整。

　　婚姻家庭财产关系制度对相关税收优惠政策的影响

　　对于离婚财产分割、无偿赠与近亲属、无偿赠与抚养人或者赡养人涉及的房屋所有权转移，增值税、个人所得税、土地增值税均免征或不征，但契税仅就离婚财产分割、夫妻之间赠与涉及的房屋所有权转移予以免征，对于无偿赠与夫妻以外的近亲属或赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人涉及的房屋所有权转移，按规定征收契税。实践中，个别纳税人实为近亲属之间的无偿赠与，却为了适用房屋买卖的契税优惠政策，采取买卖方式进行房屋所有权变更，并因此引发了民事纠纷。为此，需要加强有关税收政策的协调性。此外，对无效或被撤销婚姻中双方同居期间所得进行财产分割的，建议明确能否比照适用离婚财产分割有关税收优惠政策。

　　继承制度对相关税收优惠政策的影响

　　根据民法典第一千一百二十八条规定，在特定条件下，被继承人兄弟姐妹的子女也可以代位成为法定继承人。有关税务规范性文件对法定继承人的列举规定需要相应调整。

　　契税政策对法定继承、遗嘱继承和受遗赠情形进行了区分，即继承房产可享受免征契税优惠，受遗赠属于赠与，不可免征契税。考虑到民法典以及增值税、个人所得税均未对法定继承、遗嘱继承和受遗赠进行区别对待，在契税优惠政策方面有必要进一步研究。此外，受遗赠和赠与是两种性质不同的民事法律关系，建议分别规定有关契税政策。

　　民事侵权损害赔偿的征免税问题

　　关于民事赔偿中，因商业交易中的一方违约，另一方涉及增值税和个人或者企业所得税的征免问题，若所获民事赔偿并非违约损害赔偿，而是侵权损害赔偿，需要区分侵权损害赔偿的具体情形，例如人身损害赔偿、财产损害赔偿等，明确相应税收征免规则。

　　(六)民法典对税收征管制度的影响

　　担保物权与纳税担保制度

　　纳税担保是税法对民事担保制度的引入或借用，兼具了民事和行政双重属性。但现行纳税担保制度适用情形较窄，担保和实现方式比较单一，缺乏变更担保相关规定，有待进一步完善，以利纳税人权益保护和国家税收利益实现。为此，建议一是明确纳税担保制度中公与私的边界，对基于其公法属性需要进行特别规定的，应当进行特别规定。对于无须进行特别规定的内容，则可以准用民法典的相关规定解决。二是参考民法典，适当拓宽纳税担保适用情形，扩大担保物范围，增加担保方式，例如考虑将应收账款纳入质押范围，允许共同担保和变更担保。三是完善纳税担保程序规定，例如完善纳税抵押担保登记程序，与登记机关联合下发纳税抵押登记的操作规程等。

　　第三人代为履行制度引入税法

　　对征管实践中第三人要求代为履行纳税人纳税义务的情形，尤其是二手房交易、司法拍卖等场合，可以借鉴民法典关于第三人代为履行的制度，从而维护国家税收利益、降低税务执法风险。例如，建议研究增设以下制度：纳税人不履行纳税义务，第三人对纳税义务的履行具有合法利益的，有权向税务机关代为履行纳税人应缴纳的税款。第三人代为缴纳税款后，可以依据民法典关于不当得利等相关制度规定向纳税人追偿。

　　税收代位权和撤销权的完善

　　民法典增加了代位权行使的情形、实施规则和撤销权行使的情形，使债权保全制度更加完善，为税务机关在税收征管中行使税收代位权、撤销权时遇到的难题提供了有针对性的解决方案。建议税收征管法修订时，采用准用性立法技术，明确税务机关可以依据民法典的相关规定行使代位权和撤销权。

　　无人继承的税款承担

　　根据民法典第一千一百四十五条、第一千一百四十七条、第一千一百五十九和第一千一百六十一条等可推知，即使无人继承又无人受遗赠的遗产归国家或集体所有，若被继承人生前存在应缴未缴的税款或债务，也要以财产份额为限进行清偿，应由被继承人生前住所地的民政部门或者村民委员会作为遗产管理人，清理债权债务并缴纳税款，之后才能交付代表国家的部门、单位或集体组织。

　　对于无人继承又无人受遗赠的遗产归国家或集体所有，且被继承人生前存在应缴未缴税款情形的，应当明确税务机关追缴税款的具体程序，同时明确申报缴纳税款的主体。对此，建议明确由遗产管理人在公示催告程序中单独告知税务机关自然人遗产处于无人继承且无人受遗赠的状况，提醒税务机关及时关注并申报税收债权，可考虑由遗产管理人作为纳税主体缴纳税款。

　　(七)民法典对税务监管执法、税法中准用性规则的影响

　　民法典对税务监管执法的影响

　　纳税人个人信息保护

　　关于保护范围。民法典规定自然人享有个人信息权，并明确信息处理者对其收集、存储、使用、加工、传输、提供、公开信息安全负有保障义务，尤其强调国家机关及其工作人员对于履行职责过程中知悉的个人信息负有保密义务。但是，税收征管法及其实施细则、《纳税人涉税保密信息管理暂行办法》保护的范围仅限于商业秘密及个人隐私，需要参考民法典对于个人信息保护的规定研究扩充。

　　关于处理规则。从税法规定来看，税收相关法律法规对于个人信息权的处理规则，尚不能与民法典的保护有效衔接，税务机关各种具体信息处理行为程序不够明确，相关责任追究、纳税人权利救济途径不够完善。建议在税收立法中，一是明确涉税个人信息权的保护客体。统一税收法律法规中涉及个人信息的相关概念，明确界定作为个人信息权保护客体的个人信息在税收领域的内涵、外延，使保护范围与民法典相衔接，避免由于概念不周延导致的侵权风险。二是明确税务机关各种具体处理行为的界限范围。完善税务机关收集、存储、处理、使用个人信息的程序规定。同时，明确各种具体处理行为需要履行的程序和方式，将数据安全、信息保密等要求融入具体程序性规定。三是完善保障纳税人个人信息权的相关规定。明确税务机关及其工作人员在税收征管中侵害行政相对人以及第三方个人信息权的法律责任，并对有关权利救济途径作出具体规定。在征管实践中，还要重视对税务人员的信息安全和保密教育，警惕不作为、慢作为造成的个人信息侵权，慎重考虑个人信息使用限度等。

　　继承编的涉税条款对税收执法的影响

　　民法典继承编有4个条文(第一千一百五十九条、第一千一百六十一条、第一千一百六十二条、第一千一百六十三条)直接涉及税收。这些条文规定了法定继承、遗嘱继承以及遗赠中应当清偿被继承人依法应当缴纳的税款，明确了清偿顺序和免除清偿义务的情形等，有利于保障税收债权。税务机关需要注意两方面问题，一是税款清偿要以为缺乏劳动能力又没有生活来源的继承人保留必要的遗产为前提;二是法定继承人、遗嘱继承人和受遗赠人均以取得的遗产实际价值部分为限清偿税款，在遗产不足以清偿依法应当缴纳的税款和债务时，其清偿顺序和清偿比例，需要遵循民法与税法关于债务清偿的相关规定。

　　民法典对税法中准用性规则的影响

　　民法典废止了《中华人民共和国婚姻法》《中华人民共和国继承法》《中华人民共和国民法通则》《中华人民共和国收养法》《中华人民共和国担保法》《中华人民共和国合同法》《中华人民共和国物权法》《中华人民共和国侵权责任法》《中华人民共和国民法总则》，包括税收征管法在内的税收法律法规、政策制度，援引上述原单行民事法律名称的，应修改为援引民法典相关条款。

　　来源：《中国税务报》 3月23日 B1、B2版
 

学者视点：结合完善税制，促进民法典与税法衔接　　

　　2021年3月23日《中国税务报》刊载的《民法典对税收政策和执法的影响》一文，以习近平法治思想为指导，着眼于民法典的立法精神和制度创新，从法理层面深入阐释了民法典与税收政策和执法的基本关系，从基本税收要素层面，对当前税收领域的热点问题进行了有针对性的回应，提出了完善税收政策、健全税收立法和正确解释适用法律的建议和措施，对于有效解决民法典与税法的协调与衔接问题，具有重要参考意义。

　　民法典对民事主体、民事行为、民事权利义务的基础性规定，对于以民事活动及其经济效果为征税对象的税法将产生广泛而深刻的影响。应当深入研究解决民法典与税法的协调与衔接问题，加快完善税收立法，不断提升税务机关严格规范精准执法水平，推动民法典有效实施，切实保护纳税人和民事主体合法权益。

　　正确认识民法典与税法的基本关系

　　税法调整国家与纳税人之间的税收征纳关系，是在民事法律关系之上的二次调整。税收要素事实一般直接或间接依据民法事实，以民法调整形成的财产、行为和事实等为征税对象。因此，民法是税法的基础和前行法，对税法具有指导作用。

　　但税法恪守税收法定、量能课税和社会政策原则，也具有体现自身价值和独立性的“固有概念”和制度规范，特别是当出现民事行为的法律形式与经济实质背离时，由于规范保护目的之不同，需要按照实质课税原则，对民法事实进行税法上的重新认定，以有效规制逃避税行为，实现税收保障民生、公平分配、调节经济、促进发展的重要职能。

　　因此，民法与税法之间既非排斥，亦非依存，而是分工与合作关系，共同实现保障权利和分配正义的使命。

　　加快调整税收政策和完善税收立法

　　在税收实体法方面，民法典对很多税种和税收要素都提出了协调与衔接问题，需要我们结合税制改革和税收立法，对相关政策措施和具体制度进行调整、补充和完善。

　　例如，要按照民法典关于自然人、法人和非法人组织的民事主体分类，对现行“单位和个人”的纳税主体分类进行调整；民法典规定了土地经营权流转，自然人可以对姓名、肖像、声音进行商业化利用，有偿居住权住宅转让使用收入，建筑区划内业主共有部分收益，住宅建设用地使用权期限届满后自动续期税费收取，网络虚拟财产等新型交易形式和财产权益，需要从征税对象角度，尽快研究出台增值税、个人所得税、企业所得税、房地产税等相关税收政策，防止税收调节空白；民法典对民间借贷的利息、侵权损害赔偿的财产再次转让、合同价款约定、婚姻家庭制度等进行了修改，需要税法从税前扣除等计税依据方面进行完善；民法典对19种典型合同作出了规定，需要对应明确增值税、消费税、印花税等税种的税目、税率确定问题；民法典明确了家庭成员范围，扩大了法定继承范围，完善了夫妻财产制度，需要个人所得税法、契税法对有关税收优惠进行调整和完善。

　　在税收征管法方面，要按照民法典关于民事行为无效、撤销和解除等规定，完善税款退还制度。按照民法典关于法人人格否认、法人解散后清算制度等规定，研究创新税款追征制度。按照民法典关于担保物权、保证合同、代位权、撤销权的规定，修改完善纳税担保、税收保全制度。按照民法典关于向第三人履行合同、代为履行、连带债务等规定，完善二手房交易、司法拍卖等领域的税收征管制度，强化国家税收债权的私法保障手段。按照民法典对个人信息的内涵、范围、类型、处理方式、权益内容、相关主体的保护义务等基础性规定，完善纳税人个人信息保护制度，切实履行涉税信息安全保障义务和保密义务，为建立自然人税收征管机制提供法律保障。

　　不断推进税务执法更加严格规范精准

　　民法典规定了物权、债权、婚姻家庭继承权等各类民事权利，划清了私人权利和行政权力的边界。

　　税务机关要恪守“法无授权不可为”“法定职责必须为”的原则，进一步严格规范税款征收、税务稽查、税收处罚行为，优化税务执法方式，切实尊重和维护民事主体的民事权利和自由。

　　（作者 施正文 系中国政法大学财税法研究中心主任、教授，中国法学会财税法学研究会副会长）

企业声音：对照民法典，完善税收法规

　　《民法典对税收政策和执法的影响》这篇文章内容十分重要，回应的都是社会关注的问题、企业关心的问题，对于促进民法典与税收执法协调、改善征纳关系、优化税收营商环境都有重要的启示和借鉴意义。

　　优化税收法律法规。民法典是融合民法总则及多部部门法的基础性法律，秉持以人民为中心的理念，对很多条款进行了优化。建议税务部门重点研究这些优化条款，对照梳理现有的税收法律法规规章，确立与民法典相关规定协调的制度或措施。例如民法典将可以质押的应收账款扩大为“现有的以及将有的”，对之前应收账款可以质押的规定进行了细分。应完善纳税担保办法，认可纳税人用“将有”的应收账款作为纳税担保财产等。

　　加强民法典涉税条款宣传。民法领域的很多经济效果直接影响有关税种的课税对象、计税基础等。建议税务部门梳理民法典的涉税条款，向企业提供精准、通俗的解读服务，帮助企业避免涉税风险。

　　进一步明确税务执法界限。民法典对税务执法行为提出了一些具体要求。税务部门应据此进一步明确税务执法的界限，优化执法方式，更好地维护企业权益。

　　（作者 刘武 系柳州五菱汽车工业有限公司财务经理）