建立与药品采购“两票制” 相应的税款抵扣制度

有必要建立与“两票制”相应的凭发票和货物流向清单的“两单制”税款抵扣制度，使发票与货物流向清单形成印证。货物流向清单除货物自身详细信息外，还应包括货物交接的责任人、手续、运输凭据、资金流向等资料。

国务院医改办会同国家卫生计生委、国家税务总局等8部门联合印发了《关于在公立医疗机构药品采购中推行“两票制”的实施意见（试行）的通知》（国医改办发〔2016〕4号，以下简称《通知》），各地在积极试点或推行。这项药改的重大意义不仅在于深化对药品领域的改革，加强药品监管，更有助于依法打击虚开增值税专用发票、利用发票逃税等违法犯罪行为，有效遏制当前医药行业虚开发票的态势。税务机关是发票的主管部门，应该如何落实好“两票制”？

“两票制”下的发票可追溯链条

《通知》规定，“两票制”指药品生产企业到流通企业开一次发票，流通企业到医疗机构开一次发票。很显然，通过增值税专用发票和普通发票（以下简称发票）的两次开票，既从环节上控制药品流通次数，又从发票的流向上加强税收的管理。

但“两票制”的发票设计链条与当前的以票管税有所不同，比如发票流向的多向可追溯链条。通常意义上所说的发票流向，指的是发票购销双方的流向，也即发票的开具方如何开具和受票方怎样接受发票。发票接受方对开具方的上游情况是不知情的，也无从知晓，但“两票制”提出了发票的可追溯链条。《通知》第四条第二款规定，医疗机构“不仅要向配送药品的流通企业索要、验证发票，还应当要求流通企业出具加盖印章的由生产企业提供的进货发票复印件，两张发票的药品流通企业名称、药品批号等相关内容互相印证”。这也意味着，发票的流向突破了交易双方的限制，向上游延伸，形成更长、多向的发票链条。

从发票的管理角度来说，税务机关如何相应实现发票的可追溯链条？

一是拓展税务机关发票管理新系统的购进信息监控功能。通过增加购进信息功能模块，药品流通企业在接受生产企业的发票及药品时，应通过网络将发票载明的信息自动导入发票管理新系统中，形成相应的购进信息，根据购进信息才能对外开具。对外开具发票后，购进数量也相应减少，从而实现流通企业开具一次发票的自动控制。

二是完善发票新系统的商品代码功能。完善发票管理新系统中的商品代码信息，将购进药品的品种、规格、批次纳入其中，可形成商品二维码信息库，供发票开具时调用。

三是运用发票电子底账系统的大数据，实现发票信息的可验证，可追溯。不论是药品生产企业、流通企业，还是终端用户，通过发票电子底账的查询系统，都能验证到自己持有的发票从始端至末端的完整信息。

“两票制”下的税款抵扣链条

近年来，全国税务稽查部门重拳打击虚开发票违法行为，查处了一大批大案要案，但虚开发票的态势仍不容乐观。从发票违法行为查处情况来看，虚开发票的主要情形就是没有真实的交易，或者票货分离，这与现行单纯的凭票抵税的抵扣税制不无关系。在“两票制”下，可以改进税款抵扣模式。

《通知》第四条规定，“药品生产、流通企业销售药品，应当按照发票管理有关规定开具增值税专用发票或者增值税普通发票（以下统称‘发票’），项目要填写齐全。所销售药品还应当按照药品经营质量管理规范（药品GSP）要求附符合规定的随货同行单，发票（以及清单，下同）的购、销方名称应当与随货同行单、付款流向一致、金额一致。”第四条第二款规定，“对发票和随货同行单不符合国家有关规定要求，或者发票、随货同行单和购进药品之间内容不相符的，不得验收入库。药品购销中发生的发票及相关票据，应当按照有关规定保存。”简言之，上述《通知》中的条款精神，强调了票货一致及其保存票据的责任。如果按现行凭票抵扣的税款抵扣模式，企业若没有提供除发票外随货的相关票据，可能会存在税款能抵扣、但企业不能验收入库的情形。很显然，这既不能很好地贯彻《通知》精神，也难以有效打击虚开发票行为。

建立“两单制”的税款抵扣模式势在必行。根据发票管理办法及增值税暂行条例等规定，尽管票货不一致，不能抵扣税款，但由于实际操作过程中，往往先是对发票实施有效认证抵扣，对票货不一致情形都是事后查处才发现，严重滞后，若当事人不提供货物流向的详细凭据，很难还原交易的事实，导致案件查处难，打击力度不够。因此，有必要建立与“两票制”相应的凭发票和货物流向清单的“两单制”税款抵扣制度，使发票与货物流向清单形成印证，形成多链条。货物流向清单除货物自身详细信息外，还应包括货物交接的责任人、手续、运输凭据、资金流向等资料。

“两票制”的涉税政策调整

一是完善涉税法律的相关规定。不论是“两票制”要求的发票购、销方名称应当与随货同行单、付款流向一致、金额一致，并按规定保存相关票据，还是建立“两单制”税款抵扣制度，都需要通过税法来明确产销企业承担交易真实的举证责任。未能提供相关货物流向清单证据，除追缴抵扣的税款外，应按所涉税额处以罚款，涉嫌犯罪的，依法追究刑事责任。

二是调整相关涉税政策。随着“两票制”的推行，必将对医药行业的营销模式产生根本性的改变，不论医药企业底价代理与高开佣金模式如何转换，相应的涉税政策都需要随之变化。根据《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》（国税发〔2004〕136号）规定，对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。但是全面实行营改增后，佣金收入、返利收入均纳入了增值税的征税范畴，面对“两票制”医药企业这部分收入的涉税政策也需要调整完善。