房地产实务之契税——日期之“变”与“辩”

　　一个实例：2019年1月1日某房地产开发企业A公司与甲市自然资源局签订了土地出让合同并缴清了土地出让金。A公司在产权登记时发现出让合同的面积与实际面积不符，土地出让金金额有误。甲市自然资源局于2019年4月1日与A公司签订了土地出让合同的变更协议，阐明了规划调整原因、调整后的面积、变更后的土地价款及差价退还。因上述面积及金额纠纷，A公司一直拖到4月份才去申报缴纳土地出让的契税，主管税务机关拟对A公司征收契税滞纳金，A公司协调甲市自然资源局出具了说明函，约定上述土地出让合同生效日期变更为2019年4月1日，主管税务机关以2019年4月前上述合同为“无效”状态，故不触发纳税义务时间为由，对A公司不征收契税滞纳金。

　　先来看看契税纳税义务发生时间的规定，《契税暂行条例》第八条；“契税的纳税义务发生时间，为纳税人签订土地、房屋权属转移合同的当天，或者纳税人取得其他具有土地、房屋权属转移合同性质凭证的当天”，因此契税纳税义务发生时间为合同签订日，而非合同生效日。从合同法来说，签订日（近似概念为成立，但两者仍有区别）和生效日是两个不同的概念，虽然多数合同签订即生效，但仍存在签订日与生效日不一致的情形，如附条件生效的合同、附期限生效的合同。退一步说，就算签订日与生效日时间重合，也不能因为时间一致而将两者等同。上例中土地出让合同签订日为2019年1月1日，2019年4月1日签订的是变更协议，是对原合同的补充、变更，并不是一个独立的合同，可以理解为原合同的一部分，因此变更协议无法改变原合同的签订日期。甲市自然资源局和A公司合意改变合同的生效日期，法律并不禁止，但生效日期的改变不能导致签订日期的改变。再者合同签订后生效前，如无其他否定因素，此时的合同并非“无效”，而是“未生效”或“待生效”的状态，两者又是有明显区别的概念。综上，税局不征收滞纳金的理由及依据值得商榷。