建筑企业财务报表“未分配利润”虚高的财税风险

　　未分配利润是企业留待以后年度分配或待分配的利润. 它在以后年度可继续进行分配,在未进行分配之前,属于所有者权益的组成部分.从数量上来看,未分配利润是期初未分配利润加上本期实现的净利润,减去提取的各种盈余公积和分出的利润后的余额。未分配利润是指企业实现的净利润经过弥补亏损、提取盈余公积和向投资者分配利润后留存在企业的、历年结存的利润。

　　一、建筑企业财务报表“未分配利润”虚高的原因

　　建筑企业财务报表中的“未分配利润”虚高的原因主要是两方面：一是建筑企业缺乏成本票导致“未分配利润”虚高;二是必须满足税务当局要求的企业所得税税负率的被挂靠建筑企业收取过低的管理费，从而导致“未分配利润”虚高。具体分析如下：

　　(一)“未分配利润”虚高的原因一：缺乏合规的成本票

　　1、采购材料

　　在采购建筑材料过程中，基于“要票更高价、部要票更低价的”压低采购成本考虑，许多负责采购建筑材料的人，选择不要发票的低价采购策略，导致没有采购材料成本。

　　另外，有些特殊的建筑原材料，例如：砂石料，辅料等无法提供发票，导致无法抵扣成本、税负重。

　　2、租赁设备

　　建筑工程一步都会用到挖机、吊车、运输车等设备，这些大型设备基本都是由个人提供租赁，很多个人名下无公司，就无法提供发票。

　　由于建筑行业中缺乏成本票，导致建筑企业多缴纳企业所得税和税后“未分配利润”虚高现象。具有以案例分析如下：

【案例分析：建筑企业自营工程缺乏成本票导致“未分配利润”虚高的测算分析】

　　(一)案请介绍

　　实施查账征收企业所得税的某某建筑企业全是自营建筑工程业务，在某一年度内的不含增值税开票收入为1000万元，发生的实际成本为960万元，在实际支付的960万元施工成本中，有40万元是无法取得发票的施工成本，在企业所得税前只能扣除920万元成本。假设该建筑企业不计提盈余公积，不存在弥补以前年度的亏损、不向投资者分配利润，适用的企业所得税税率为25%。请问该建筑企业虚增多少“未分配利润”?

　　(二)虚增“未分配利润”的计算分析

　　第一步：基于会计利润计算的“未分配利润”的计算过程。

　　该建筑企业某一年度的实际“未分配利润”为：(1000万元-960万元)-(1000万元-960万元)×25%=40万元-10万元=30万元。

　　第二步：基于税务利润计算的“未分配利润”的计算过程。

　　该建筑企业某一年度的实际“未分配利润”为：(1000万元-920万元)-(1000万元-920万元)×25%=80万元-20万元=60万元。

　　第三步：虚高“未分配利润”的金额。

　　由于该建筑企业某一年度的无法取得发票的施工成本40万元，导致纳税减成本40万元，从而导致了该建筑企业某一年度多缴纳企业所得税10万元(40万元×25%)，虚高“未分配利润”30万元(40万元-10万元企业所得税)。

　　因此，基于税务利润计算的“未分配利润”60万元比基于会计利润计算的“未分配利润”30万元虚高出30万元。但是该建筑企业账上或资产负债表或利润表中的“未分配利润”数据还是30万元。

　　(二)“未分配利润”虚高的原因二：必须满足税务当局要求的企业所得税税负率的被挂靠建筑企业收取过低的管理费

　　目前，有些税务局对其管辖的建筑企业都有个要求：要求企业达到一定企业所得税税负率，例如：1%、1.5%。建筑企业为了满足当地税务局的征管要求，往往以税务当局要求达到的企业所得税税率倒推计算出建筑企业账上的毛利润率，然后以此毛利润率倒推企业账上的成本数据。而被挂靠的建筑企业收取的管理费很低，结果导致账上的“未分配利润”虚高。

【案例分析：自然人挂靠建筑企业 “未分配利润”虚高的测算分析】

　　(一)案请介绍

　　实施查账征收企业所得税的某某建筑企业全是从事挂靠业务，注册所在地税务局要求其年度企业所得税税负率不得低于1%，而该建筑企业向挂靠方收取的管理费用是开票金额的1%，增值税和企业所得税(按照1%的企业所得税税负率缴纳的企业所得税)和相关成本全是挂靠方承担，挂靠方以被挂靠方的名义对外经营，以给挂靠方的名义对外统一独立核算。假设该建筑企业不计提盈余公积，不存在弥补以前年度的亏损、不向投资者分配利润，同时假设该建筑企业年度的开票金额为1000万元(不含增值税)人民币，适用的企业所得税税率为25%。请问该建筑企业虚增多少“未分配利润”?

　　(二)虚增“未分配利润”计算分析

　　第一、该建筑企业年度的毛利润率为4%，成本率为96%。

　　基于注册所在地税务局要求其年度企业所得税税负率不得低于1%的考虑，该建筑企业的毛利润率为4%(1%÷25%)，成本率为96%(100%-4%)。

　　第二、该建筑企业的年度成本为960万元。

　　由于该建筑企业年度的开票金额为1000万元(不含增值税)人民币，则该建筑企业的年度成本数据为960万元(1000万元×96%)。

　　第三、该建筑企业的应缴纳的年度企业所得税和税后“未分配利润”的计算。

　　该建筑企业缴纳的年度企业所得税为10万元【(1000万元—960万元)】×25%)，账上的名义税后“未分配利润”为30万元【(1000万元—960万元)-10万元】。

　　第四、该建筑企业账上的税后实际“未分配利润”的计算。

　　该建筑企业向挂靠方收取的管理费用是开票金额的1%，增值税和企业所得税(按照1%的企业所得税税负率缴纳的企业所得税)和相关成本全是挂靠方承担的考虑，该建筑企业账上的税后实际“未分配利润”为10万元(1000万元的不含增值税的开票金额×1%)。

　　第五、该建筑企业账上虚高的“未分配利润”的计算。

　　该建筑企业账上虚高的“未分配利润”为：20万元(账上的名义税后“未分配利润”为30万元-账上的税后实际“未分配利润”为10万元)。

　　第六、虚高的20万元“未分配利润”哪里去了?

　　由于本案例中的建筑企业只向挂靠方收取1%的管理费用(实际上是不含增值税金额的开票金额)，即该建筑企业的年度税后“未分配利润”未10万元，向税务当局缴纳的年度企业所得税为10万元，税后“未分配利润”的20万元，已经支付给挂靠方，挂靠在账上“其他应收款——挂靠方”或“预付账款—挂靠方”。该支付给挂靠方的20万元，是永远不会回到该建筑企业账上。

　　因此，该建筑企业账上出现了永远消除不了的往来款20万元，账上永远虚高“未分配利润”20万元。

　　二、建筑企业财务报表“未分配利润”虚高的财税风险分析

　　(一)财税风险一：虚高部分的“未分配利润”的个人所得税风险

　　1、股权转让必须代扣代缴个人所得税。

　　由于建筑企业账上虚高的“未分配利润”导致自然人股东发生股权转让时，根据国家税务总局2014年公告第47号文件的规定，股权转让必须要按照企业净资产定价，即进行溢价转让股权，按照20%的税率缴纳个人所得税。

　　2、未分配利润转增自然人股本，必须代扣代缴个人所得税。

　　根据《国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》(国税发〔2010〕54号)文件规定，加强企业转增注册资本和股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行政策规定，按照20%的税率计征个人所得税。

　　3、企业在注销清算的时候，则未分配利润过大存在按照清算所得补交个税的风险。

　　根据《财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕60号)的规定，企业应在办理税务注销前，处理完账上的未分配利润，因长期无法收回的应收账款形成的，应按企业所得税相关规定办理财产损失的审批手续。将账务处理完毕后对剩余的未分配利润进行分配并按照20%的税率代扣代缴个人所得税。

　　(二)财税风险二：虚高部分的“未分配利润”对应“往来款”的财税风险

　　“未分配利润”虚高的原因二(必须满足税务当局要求的企业所得税税负率的被挂靠建筑企业收取过低的管理费)导致建筑企业账上永远消除步了的“往来款账户”：“其他应收款——挂靠方”或“预付账款—挂靠方”。存在以下财务风险。

　　1、虚增资产和债权，导致会计信息不真实。

　　长期挂在账上永远无法核销的“其他应收款——挂靠方”或“预付账款—挂靠方”，虚增流动性资产，虚增债权，导致会计信息不真实。根据国家税务总局2011年公告25号文件的规定，只要挂靠方没有死亡或工商注销前，无法进行坏账处理。

　　2、不利于融资和股权转让。

　　新的投资者和新的股权受让方在进行投资和股权转让前进行的资信调查或银行贷款审查时，如果发现建筑企业账上的虚增资产、虚增债权、虚增“未分配利润”等信息，将会放弃投资、贷款。