以出口白银导线出口白银，构成骗税吗？

　　在出口退税领域，无论对企业还是个人，被认定为骗取出口退税罪都是承受的最严厉的法律后果。目前，国家对白银出口不退税，深加工为白银制品则享受出口退税政策。出口白银导线申请退税能否被认定为出口白银骗税，本文以案说税，解读法院审理此类案件的观点以及骗税的构成要件，以飨读者。

　　一、案情简介

　　2012年，高某、林某与梅某等人在香港设立或实际控制了万某发展有限公司（以下简称“万某公司”）、龙太发展有限公司（以下简称“龙太公司”），与境磐安县鑫安工贸有限公司（以下简称“鑫安公司”）、浙江江山前程电子有限公司（以下简称“前程公司”）、台州市乾峰科技有限公司（以下简称“乾峰公司”）、浙江祥恒电器科技有限公司（以下简称“祥恒公司”）等公司签订白银导线购销合同，境内鑫安公司、前程公司等公司通过云南迪奥冶金、天津食品进出口股份有限公司等外贸公司代理出口至香港，万某公司、龙太公司收购的白银导线通过龙某2发展有限公司（以下简称“龙某2公司”）进行加工，将白银导线剥皮回炉熔铸成银锭，龙某2公司与梅某为实际控制的亚洲矿业（香港）有限公司（以下简称“亚矿公司”）签订《合同条款意向书》，将白银卖给香港相关银行。

　　2017年，浙江省金华市人民检察院以金检公一刑诉【2017】53号起诉书指控高某、林某等涉案12人犯骗取出口退税罪，向浙江省金华市中级人民法院提起公诉，浙江省金华市中级人民法院于2018年1月19日判决认定高某、林某等涉案12人犯骗取出口退税罪。

　　二、本案争议焦点及各方观点

　　本案争议焦点是通过以上方式出口白银导线申报退税是否构成骗取出口退税罪。

　　高某等参与上述交易的被告人认为：涉案白银导线业务均系真实货物出口，缴纳了税款，不存在假报出口等骗取出口退税的情形，有权获取出口退税；双方对白银导线以白银重量进行结算属正常行为，不能认定为交易的是白银，上述交易行为不构成骗取出口退税罪。

　　检察院认为：被告人高某、林某及梅某等人经预谋，共同出资在香港利用万某发展有限公司、龙太发展有限公司作为贸易平台，以“高性能导线”、“高某真音响线”（以下均称白银导线）等为名从大陆收购白银，再利用龙某2发展有限公司将白银导线剥皮后回炉熔化成白银，利用亚洲矿业（香港）有限公司销售给香港相关银行。在此过程中，境内出口企业以出口白银导线的名义出口白银，与万某公司、龙太公司表面上以白银导线的价值结算，实际上私下以白银价值结算。通过上述方式，张某、李某等人使本来出口退税率为零的白银获取了出口退税，并靠骗取出口退税盈利，高某、林某、梅某等人则靠张某等人支付的扣水盈利。

　　法院经审理查明，认为：自2012年8月至2015年1月间，涉案被告人以出口白银导线的名义出口白银，表面上签订虚假的白银导线购销合同，虚构出口合同的货物及价款，张某等人将白银加工成导线通过外贸公司代理出口至香港，再由高某、林某、梅某指使钱某等人利用龙某2公司作为加工平台，将白银导线剥皮回炉熔铸成银锭，最终以剥皮提炼后的白银和钯的价值进行真实结算，私下以其他账户秘密进行补差和扣水操作，高某、林某伟、梅某等人再利用梅某实际控制的亚矿公司将白银卖给香港相关银行。通过上述以出口白银导线的名义出口白银，被告人张某等人从本来没有出口退税的白银交易中获取了出口退税，被告人高某、林某及梅某等人则靠张某等人从出口退税中支付的扣水获取利益。

　　三、华税点评

　　（一）与本案类似案件频发的根本原因是白银和白银制品出口退税率的差异

　　本案上述出口实际上被检察院与法院认定为以白银导线名义出口白银，骗取出口退税款。这意味着需要我们关注白银制品出口与白银出口退税上的差异。

　　2000年，当时的对外贸易与经济合作部发布了《白银出口管理暂行办法》（[1999]外经贸管发第702号），对白银出口执行出口配额管理。贵重金属一直属于国家限制出口的货物。2007年6月18日，财政部和国家税务总局、国家发展改革委、商务部、海关总署发布《财政部国家税务总局关于调低部分商品出口退税率的通知》规定规定自2007年7月1日起包括白银在内的一些金属及其制品的出口退税率从13％下调至5％。2008年7月3提，财政部、国家税务总局发布《财政部、国家税务总局关于调整纺织品服装等部分商品出口退税率的通知》（财税[2008]111号），规定从2008年8月1日起取消白银的出口退税，即白银出口不退税。税收政策的调整对我国白银出口的影响十分明显，2007是白银出口税收政策由松到紧的转折点。但如果将白银经过加工做成烟嘴、盘子、进过深加工做成音响器材的银制导线、高性能导线则会有13%或17%的退税率。此出口退税政策旨在鼓励国内高端制造业的发展。

　　如果出口退税税收政策收紧，意味着国家不鼓励白银的出口，没有退税，出口企业的利润率和出口量都会相应受影响，相反，自2006年开始我国白银及初级制品出口出现增长异常的情况。为避免走私进口、防范和严厉打击骗取出口退税行为，国税总局发布了一系列文件进行规范。如国税总局2008年1月发布了《关于白银及其制品出口有关退税问题的通知》（国税函【2008】2号），要求对出口企业出口的白银及其初级制品（海关商品代码为：7106、7107、71123010、71129910、7113119090、71141100），出口企业所在地税务机关要向货源地税务机关进行函调。对出口上述产品，特别是出口到香港或经香港转口的上述产品，各地税务机关应采取有效措施严格审核，除了核对相关凭证和电子信息外，还应对出口企业或供货企业生产的上述产品进行实地核查；2012年5月28日，国家税务总局发布《国家税务总局关于开展银制品出口退税核查工作的通知》（国税函【2012】248号）对2010年及以后出口的以银制成的触点开关、烟嘴、盘子等产品（报关商品码一般为：8538900000、8536900000、9614009090），主管税务机关要派人或发函核查货源及纳税情况，至少要往上追溯3个生产或流转环节，核查的内容和要求按函调管理办法执行。发现问题的，应一查到底，不受上述出口日期的限制；核查中发现问题的，一律移交税务稽查部门查处，出口退税按稽查部门的查处决定，依相应的规定处理。

　　2014年汇通网题为《出口商为获退税加大银出口，中国白银溢价创三年来最高》的文章揭露“白银库存下降是因为出口商把一些银制品归类为银制导线以增加出口所致。”、“这在中国白银产业是一个公开的秘密，很多出口商几乎是毫不掩饰地试图从出口退税中获利。海外市场对用于音响器材的银制导线并没有如此多的需求，但今年很多白银出口都被贴上了‘导线’的标签”。也以上国税总局公布的政策以及白银出口异常增加的情况都直观的反映出，不少白银出口企业在利用出口退税政策的漏洞出口白银。

　　（二）白银导线的市场需求性以及白银在产成品所占价值的比重是法院判定骗税的重要标准

　　在本案中，浙江省金华市中级人民法院认定高某等人出口白银导线实为出口白银骗税的一个观点是，本案中出口的导线是按电线电缆行业商品出口退税率为17%退税的，而电线电缆行业中无涉案白银导线产品的目录，电线电缆行业标准中无涉案白银导线的产品标准，以纯银做导线，抗拉伸能力差；深加工生产高端导线，采用的材质是铜、外面镀银，不会存在用银做导线、用钯做接头的情况，全部用银做导线强度不够。也就说用白银做导线无市场需求或者市场需求不大。本案万某公司、龙太公司将白银导线通过龙某2公司的工人拿到机器上剥皮，剥皮后的银丝拿到熔炉里熔化，加工成银锭，剥下来的塑料皮作为废品卖掉。在本案中，万某公司、龙太公司购买白银导线的直接用途就是加工成银锭。

　　除白银导线无市场需求以外，白银在产成品中所占价值的比例控制也是是否骗税的认定标准之一。2014年12月9日，财政部、国家税务总局发布《财政部、国家税务总局关于以贵金属和宝石为主要原材料的货物出口退税政策的通知》（财税[2014]98号）规定，出口企业和其他单位出口的货物，如果其原材料成本80%以上为本通知附件所列原材料的，应按照成本占比最高的原材料的增值税、消费税政策执行。在本案中，金华市中级人民法院根据相关证据认定高某等人故意将白银在产品中的总价值控制在80%以下，万某公司、龙太公司与境内外贸公司签订的白银导线购销合同，按白银导线重量或长度结算，实际上私下与境内外贸公司以剥皮后的白银价值进行结算，万某公司、龙太公司支付合同货款后，双方通过私人账户进行补差、扣水。

　　综合以上方面，浙江省金华市中级人民法院认定本案高某等12名被告人交易的是白银，通过将不能退税的白银出口伪造成出口退税率为17%的白银导线出口骗取出口退税款。

　　与本案情况类似，2017年广东省公安厅经侦局组织汕头公安机关成功侦破杨某某等人利用白银制品骗取出口退税案，汕头濠江公安机关就认定犯罪嫌疑人杨某等人在湖南某地组建工厂专门生产所谓“高性能导线”（无市场需求），利用其控制的汕头市东某某进出口贸易有限公司和广州市晨某某贸易有限公司，故意混淆商品价值占比，瞒报商品编码在广州将产品出口到自己控制的境外领某某集团（香港）有限公司；货物到港后，杨某团伙将“高性能导线”重新回炉成纯银，以低于市场价格转手卖掉，回收货款；随后，以东某某进出口公司和广州晨某某公司的名义向汕头等地国税部门申报退税。该团伙5名主要犯罪嫌疑人均被依法逮捕并移送检察机关审查起诉。

　　从本案以及类似案件公安、检察院、法院侦查、审理白银制品出口案件是否骗税的核心观点是判断白银导线的市场需求（用途）以及白银在产品中所占价值。在此提醒读者，出口白银导线无市场需求或市场需求不大不必然与骗税划等号，要根据个案整体交易情况进行判断，是否构成骗取出口退税罪核心还是要从骗取出口退税罪的构成要件出发。

　　（三）是否构成骗税要以犯罪构成要件为依据

　　在出口退税领域，被认定为骗取出口退税罪是最为严厉的法律责任，是否构成骗取出口退税罪应以该罪的犯罪构成要件满足与否进行判断。犯罪主体方面，骗取出口退税罪的主体为一般主体，凡达到刑事责任年龄且具备刑事责任能力的自然人和单位都可以构成本罪的主体；犯罪客体方面，骗取出口退税罪的犯罪客体是复杂客体，包括国家的出口退税管理制度和国家的财产所有权；客观方面，骗取出口退税罪的客观方面表现为行为人以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款，数额较大的行为。即骗取出口退税罪的行为包括假报出口和其他欺骗手段；主观方面，骗取出口退税罪的主观表现为直接故意和间接故意。

　　本案中，浙江省金华市中级人民法院认定涉案公司均系高某等相关被告人人为进行违法犯罪活动而设立，设立后均以实施犯罪为主要活动，不以单位犯罪论处，高某等12名被告人系共同犯罪，采用欺骗手段，骗取国家出口退税款，均构成骗取出口退税罪。也就是说从骗取出口退税罪四要件分析，高某等人出口白银导线出口白银申报退税的行为，已构成骗取出口退税罪。

　　出口白银导线是否认定为出口白银骗税，在税收实务中是存在争议的，不少出口企业的确是利用国家鼓励深加工高端产品出口适用退税政策这一制度漏洞，如对白银出口企业来说，出口白银导线虽然存在无市场需求、白银价值控制等骗税嫌疑，不必然就构成骗取出口退税罪，是否构成骗取出口退税罪要从整个交易、证据链以及构成要件综合进行判定。